Компания «ElectEx»* получила ответ от ГНК по запросу о применении данных бухгалтерского учета по МСФО для целей налогообложения предприятиями, переходящими на МСФО. Эксперты компании прокомментировали ответ ГНК.
– Зачем понадобилось обращаться с вопросом по МСФО в ГНК и какой был получен ответ?
– У нас самих как экспертов по МСФО и налоговому учету концептуальных вопросов по применению МСФО для налоговых целей не возникало. Действующее законодательство в области бухгалтерского учета и налогообложения вполне однозначно указывает на применение МСФО для целей налогового учета предприятиями и организациями, которые переходят на международные стандарты в соответствии с постановлением Президента «О дополнительных мерах по переходу на международные стандарты финансовой отчетности» (N ПП-4611 от 24.02.2020 г.). Мы неоднократно с марта 2020 года писали по этому вопросу в нашем Телеграм-канале: t.me/electex_ifrs. Но, к сожалению, в последнее время в бухгалтерском сообществе стали появляться и обсуждаться мнения о том, что налоговый учет остается на основе данных по НСБУ. Чтобы окончательно развеять страхи и домыслы, мы обратились в ГНК с таким вопросом:
«Какие стандарты, регулирующие бухгалтерский учет и подготовку финансовой отчетности, являются основой учета в целях налогообложения для предприятий, указанных в пункте 1 постановления Президента N ПП-4611: МСФО или НСБУ?».
На него мы получили ответ:
«… учет в целях налогообложения для налогоплательщиков, перешедших на МСФО, основывается на указанных стандартах только в части, соответствующей положениям НК. При этом налогообложение производится согласно нормам налогового законодательства».
Давайте разберемся в сути ответа ГНК.
В начале рассмотрим эту часть ответа: «…учет в целях налого-обложения для налогоплательщиков, перешедших на МСФО, основывается на указанных стандартах…». Почему?
Согласно части 3 статьи 76 НК учет в целях налогообложения основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерского учета и учетной документации устанавливается законодательством о бухгалтерском учете.
Далее, согласно статье 10 Закона «О бухгалтерском учете» субъекты бухгалтерского учета могут применять МСФО в порядке, установленном законодательством.
Далее, согласно пункту 1 постановления N ПП-4611 акционерные общества, коммерческие банки, страховые организации и юрлица, отнесенные к крупным налогоплательщикам, с 1 января 2021 года организуют ведение бухгалтерского учета на основе МСФО.
Таким образом, применяя последовательно все 3 нормативно-правовых акта, ГНК приходит к выводу о том, что МСФО – основа для налогового учета.
Теперь рассмотрим следующую часть ответа ГНК: «… основывается на указанных стандартах только в части, соответствующей положениям НК. При этом налогообложение производится согласно нормам налогового законодательства».
К примеру, согласно части 2 статьи 296 НК при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке и на условиях, установленных разделом XII НК, отдельные виды доходов и (или) расходов (убытков) налогоплательщика могут не учитываться или учитываться по специальным правилам.
То есть НК недвусмысленно заявляет, что не все виды доходов и расходов учитываются в целях налогообложения в соответствии с данными бухгалтерского учета. Отдельные виды доходов и расходов учитываются в соответствии с правилами НК. Этот концептуальный принцип налогового учета подтверждается и далее в статьях НК. Например:
● согласно части 8 статьи 297 НК, если признание дохода в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете отличается от порядка определения и признания дохода в соответствии с НК, то указанный доход учитывается для целей налогообложения в порядке, определенном НК;
● согласно части 9 статьи 305 НК, если признание расхода в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете отличается от порядка определения и признания расхода в соответствии с НК, то указанный расход учитывается для целей налогообложения в порядке, определенном НК.
Применение этих концептуальных положений и правил ведения налогового учета и подтвердил в своем ответе ГНК.
– Предприятия, соответствующие требованиям постановления N ПП-4611, обязаны вести учет только по МСФО? Или они вправе параллельно вести учет и по НСБУ?
– Пункт 1 постановления N ПП-4611 четко и однозначно требует от указанных в нем предприятий вести бухгалтерский учет по МСФО с 1 января 2021 года. Напомним, что наименование постановления N ПП-4611 – «О дополнительных мерах по переходу на международные стандарты финансовой отчетности». Очевидно, что бухгалтерский учет у этих предприятий переходит с НСБУ на МСФО.
При этом однозначно сформулированного освобождения или запрета на ведение бухгалтерского учета по НСБУ как дополнения к учету по МСФО в пункте 1 постановления
N ПП-4611 нет. Но такое параллельное ведение учета по НСБУ не имеет никакого смысла, о чем мы недавно писали. Почему?
Согласно статье 4 Закона «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения бухгалтерской информации путем сплошного, непрерывного документального учета всех хозяйственных операций и составления на ее основе финансовой и иной отчетности. Финансовая отчетность у предприятий, указанных в пунк-
те 1 постановления N ПП-4611,
с 1 января 2021 года должна составляться на основе МСФО. Налоговая отчетность у них также основывается на данных учета по МСФО. В статистической отчетности используются данные из финансовой отчетности, то есть тоже на основе МСФО. Для бухгалтерского учета по НСБУ просто не остается сферы применения. Зачем его тогда вести?
Если руководство предприятия по каким-либо причинам все же примет решение вести учет по НСБУ дополнительно к основному учету по МСФО и налоговому учету на основе данных учета по МСФО, то оно должно хорошо понимать, с какими трудностями такого параллельного учета столкнется.
Во-первых, параллельный бухгалтерский учет по НСБУ – это, по сути, удвоение бухгалтерии, – увеличение числа сотрудников (отделов в составе службы бухгалтерского учета) и связанных с этим затрат для ведения 2 систем бухгалтерского учета – по МСФО и по НСБУ.
Во-вторых, предприятию необходимо организовывать налоговый учет на базе данных учета по МСФО, то есть вести параллельно именно налоговый учет, а не учет по НСБУ. Решение по ведению третьей параллельной системы учета по НСБУ в дополнение к учету по МСФО и налоговому учету на основе МСФО потребует существенных затрат и времени на разработку бухгалтерской программы с 3 видами учета.
В-третьих, ведение 3 систем учета существенно осложнит обслуживание базы данных бухгалтерской программы, увеличит вероятность ошибок и сбоев, не говоря уже о том, что бухгалтерия будет вынуждена постоянно контролировать эти 3 системы учета.
– Не приведет ли учет по МСФО к проблемам с исчислением налогов? Если проблемы будут, то какие? Как быть в этой ситуации налогоплательщикам?
– Когда говорят о влиянии бухгалтерского учета по МСФО на налогообложение, подразумевается, что в основном это коснется 2 видов налогов: налога на имущество юридических лиц и налога на прибыль.
По налогу на имущество никаких существенных проблем с расчетом суммы налога при переходе бухучета на МСФО не возникает. Методику расчета налога регулирует НК. Просто вместо данных учета по НСБУ берутся данные бухучета по МСФО. А вот сумма налога может измениться, причем как в большую, так и в меньшую сторону – в зависимости о того, как и когда предприятие переходило на МСФО.
По налогу на прибыль также существенных проблем с расчетом суммы налога не должно возникать. Как уже упоминалось выше, НК содержит концептуальный принцип признания в целях налогообложения по налогу на прибыль: отдельные виды доходов и (или) расходов (убытков) налогоплательщика могут не учитываться или учитываться по специальным правилам.
В бухгалтерском сообществе циркулируют различные мнения, связанные с налогообложением на основе данных учета по МСФО. Обычно указывают на 3 вещи: обесценение, справедливая стоимость и суждения, которые действительно связаны с учетом по МСФО и которые якобы внесут неопределенность в налогообложение. Но реальность такова, что НК содержит статьи, которые полностью защищают налоговую базу по налогу на прибыль от влияния этих «неопределенностей» МСФО. Приведем только 2 основных примера.
Пример. Налогом
на прибыль не облагаются доходы от переоценки
Часть 9 статьи 297 НК устанавливает, что, если иное не предусмотрено настоящим разделом, в качестве доходов в целях налогообложения не рассматриваются доходы, отраженные в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении законодательства о бухгалтерском учете, за исключением доходов, фактически полученных. Применительно к МСФО это может быть доход от дооценки до справедливой стоимости ОС, инвестиционной недвижимости, биологических активов, финансовых активов (инвестиций). То есть доход, связанный с оценкой, а не с реализацией и поступлением денежных средств. НК не рассматривает эти доходы в принципе: для целей налогообложения их не существует.
Пример. Затраты
от переоценки не влияют
на налог на прибыль
Аналогично, часть 10 статьи
305 НК устанавливает, что, если иное не предусмотрено настоящим разделом, в качестве расходов в целях налогообложения не рассматриваются затраты, отраженные в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении законодательства о бухгалтерском учете, за исключением расходов, фактически выплаченных. Применительно к МСФО это может быть, к примеру, уценка до справедливой стоимости ОС, инвестиционной недвижимости, биологических активов, финансовых активов (инвестиций). То есть расходы, связанные с оценкой, а не с выплатой денежных средств. НК не рассматривает эти расходы в принципе: для целей налогообложения их не существует.
Мы приводили также и другие примеры в нашей недавней статье.
Конечно, сумма налога на прибыль юрлиц может измениться, причем как в большую, так и в меньшую сторону, в зависимости о того, как и когда предприятие переходило на МСФО. Преимущественно это будет связано с оценкой ОС на дату перехода, которая повлияет на расходы на амортизацию для целей налогообложения.
На практике со временем могут возникать отдельные неурегулированные вопросы, связанные с бухгалтерским учетом по МСФО. Но это принципиально не повлияет на методологию расчета налога на прибыль, которую регулирует НК. При необходимости можно будет внести точечные изменения в отдельные статьи НК, как это обычно и происходит каждый год в виде изменений или дополнений. В настоящее время, на наш взгляд, мы и так находимся в процессе адаптации норм НК на предмет противоречий и адекватности применения. Поэтому это абсолютно нормальный процесс для недавно принятого нормативно-правового акта такого уровня значимости.
– Что могут сделать Министерство финансов и ГНК, чтобы у налогоплательщиков, перешедших на учет по МСФО, было меньше проблем?
– Во-первых, более активно реагировать на возникающие вопросы. Прошел уже год с выхода постановления N ПП-4611, но только сейчас начинают обсуждаться практические аспекты перехода на МСФО.
Во-вторых, предстоит решить ряд вопросов, связанных с представлением финансовой и налоговой отчетности:
1) если согласно постановлению
N ПП-4611 от предприятия по итогам 2021 года требуется отчетность по МСФО, то как быть с квартальной отчетностью в течение 2021 года? Может, в целях поддержки в период перехода на МСФО стоит освободить предприятия, перешедшие на МСФО, от квартальной отчетности в 2021 году?;
2) необходимо выпустить методические рекомендации по формированию показателей в процессе ведения налогового учета и представлению этих данных в формах налоговой отчетности по налогу на имущество и налогу на прибыль для предприятий, перешедших на МСФО. Мы уже готовили разъяснения о порядке заполнения справки для исчисления авансовых платежей по налогу на имущество юрлиц. На их основе и можно разработать методические рекомендации;
3) в течение 2021 года необходимо ввести мораторий на любого вида санкции, связанные с представлением перерасчетов по налогам для предприятий и организаций, перешедших на ведение учета по МСФО в соответствии с постановлением
N ПП-4611.
И в заключение хотелось бы отметить, что реальная причина проблем, связанных с переходом на МСФО, лежит вовсе не в налогообложении. Она в самой организации бухгалтерского учета, который долгое время существовал в Узбекистане практически полностью в виде единственного НСБУ N 21 «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и Инструкция по его применению» (рег. МЮ
N 1181 от 23.10.2002 г.). А остальные НСБУ не применялись или применялись весьма ограниченно.
Пришло время повысить качество бухгалтерского учета с помощью перехода на МСФО и тем самым повысить качество как финансовой и статистической отчетности, так и данных для целей налогообложения.
Татьяна НАЗАРОВА,
директор компании «ElectEx», ACCA DipIFR,
Андрей БАЙРАШЕВ,
эксперт по МСФО и управленческому учету
компании «ElectEx», АССА DipIFR, CIMA Adv Dip MA.
*О компании «ElectEx»
Консалтинговая компания «ElectEx» уже более 5 лет занимается постановкой системы бухгалтерского учета на МСФО, сопровождением подготовки финотчетности по МСФО, в том числе консолидированной,
а также консультированием по вопросам применения МСФО, в том числе для налогового учета. ElectEx работает в партнерстве с разработчиками программного обеспечения, профессиональными оценщиками и аудиторами. В настоящее время эксперты компании «ElectEx» ведут несколько проектов у крупных налогоплательщиков по переводу и автоматизации бухгалтерского и налогового учета на МСФО.
Telegram: t.me/electex_ifrs.
Сайт: electex.uz.