Акциядорлик жамияти бугунги кунда қайси меъёрларга мувофиқ келиши керак? Улар жуда кўп. Уларнинг фақат бир нечтасини қайд этиб ўтамиз – устав фондида 15% хорижий капитал бўлиши, миллий ва халқаро стандартлар бўйича мажбурий аудит, корпоратив бошқарув шартларига риоя этиш, ҳисоботларни халқаро стандартлар бўйича тузиш ва эълон қилиш. Кичик компаниялар учун бу анча мураккаб ва жуда серхарж тизим саналади. Шу боис «Акциядорлик жамиятлари ва акциядорларнинг ҳуқуқларини ҳимоя қилиш тўғрисида»ги Қонун ва Президентнинг «Акциядорлик жамиятларига хорижий инвесторларни жалб қилиш борасидаги қўшимча чора-тадбирлар тўғрисида»ги Қарорининг (21.12.2015 йилдаги ПҚ-2454-сон) барча талабларини бажара олмайдиган акциядорлик компанияларининг бир қисми бошқа ташкилий-ҳуқуқий шакл – масъулияти чекланган жамият шаклига ўтиш тўғрисида қарор қабул қилаётганликлари бежиз эмас.
Шаклни бундай ўзгартириш корхонанинг молиявий ҳисоботига ва молиявий-хўжалик фаолияти кўрсаткичларига қандай таъсир кўрсатиши мумкинлиги ҳақидаги масалани батафсил кўриб чиқамиз.
Ушбу саволга жавоб топиш учун Фуқаролик кодекси меъёрларига мурожаат қиламиз. Юридик шахсни қайта ташкил этиш деб ўзгартириш, яъни ташкилий-ҳуқуқий шаклни алмаштириш ҳам эътироф этилади (ФКнинг 49-моддаси). Шу тариқа, АЖ шаклини МЧЖга алмаштираётган корхона қайта ташкил этиш жараёнидан ўтади.
Янгидан вужудга келган юридик шахс давлат рўйхатидан ўтказилган пайтдан бошлаб юридик шахс қайта ташкил этилган ҳисобланади. Шакл ўзгартирилганида қайта ташкил этилган юридик шахснинг ҳуқуқ ва бурчлари топшириш ҳужжатига мувофиқ янгидан вужудга келган юридик шахсга ўтади (ФКнинг 49, 50-моддалари).
Қайта ташкил этиш натижасида янгидан вужудга келган масъулияти чекланган жамиятнинг ҳисоб юритиши ва молиявий кўрсаткичларида нималар ўзгаради? Ҳар бир бухгалтернинг бу масала юзасидан ўз фикри бор. Биз қайта ташкил этишда бухгалтерия ҳисобида қандай ёзувларни қайд этиш кераклиги ҳақидаги энг кенг тарқалган фикрларни жамлаб, амалдаги қонун ҳужжатлари меъёрлари нуқтаи назаридан уларни таҳлил қилдик.
«Бухгалтерия ҳисобида ҳеч нима ўзгармайди. Фақат устав фонди (муассислар таркиби) ва номи ўзгаради. Корхона ўз ҳолича қолаверади!» деган фикр тўғрими?
Ушбу фикр қанчалик ҳақиқатга тўғри келишини аниқлаш мақсадида МЧЖ қайта ташкил этишдан кейин янгидан вужудга келган юридик шахс деб ҳисобланишини белгиловчи ФКнинг ўша моддаларига мурожаат қиламиз. Шу сабабли, аслида завод ҳам, мол-мулк ҳам, ҳатто ходимлар ҳам ўша-ўшалигича қолса-да, қонун ҳужжатларига мувофиқ МЧЖ – АЖнинг ҳуқуқий ворисига айланган янги юридик шахс ҳисобланади.
Қайта ташкил этиш чоғида юридик шахснинг ҳисоботлари 23-сон БҲМС «Қайта ташкил этишни амалга оширишда молиявий ҳисоботни шакллантириш» (АВ томонидан 27.06.2005 йилда 1484-сон билан рўйхатдан ўтказилган) билан тартибга солинади. Стандартнинг 20-бандига мувофиқ, қайта ташкил этилаётган корхона янгидан вужудга келган корхонага бухгалтерия ҳисоби ҳисобварақлари бўйича маълумотларни эмас, балки ўз ҳуқуқлари ва мажбуриятлари ҳақида ахборотни бериши лозим. Шу боис бухгалтерия ҳисобининг барча тартибга солувчи (контрактив ва контрпассив) ва баҳолаш ҳисобварақлари ёпилган бўлиши керак. Якуний молиявий ҳисобот тузиш учун фақат мол-мулк ва мажбуриятларни ҳисобга олиш ҳисобварақлари бўйича қолдиққа эга бўлиш лозим.
Шундай қилиб, 23-сон БҲМС шартларига кўра қайта ташкил этиш санасида қайта ташкил этилаётган АЖнинг бухгалтерия ҳисобида камида:
асосий воситаларнинг эскиришини (0200);
номоддий активлар амортизациясини (0500);
материалларни тайёрлаш ва харид қилишни (1500);
материаллар қийматидаги фарқларни (1600);
савдо устамасини (2980);
даргумон қарзлар бўйича резервни (4900) ҳисобга олувчи ҳисобварақлар ёпилади.
Амортизацияни ҳисобга олувчи ҳисобварақларга алоҳида эътибор қаратиш лозим. 23-сон БҲМСнинг 63-бандига мувофиқ, асосий воситалар ва номоддий активлар бўйича амортизацияни ҳисоблаш ўзгартириш шаклида қайта ташкил этиш натижасида вужудга келган корхона томонидан қайта ташкил этилган корхона (ҳуқуқни ўтказувчи) белгилаган унумли фойдаланиш муддатларидан келиб чиқиб, ушбу объектларни қонун ҳужжатларига мувофиқ бухгалтерия ҳисобига қабул қилиш вақтида амалга оширилади. Шу тариқа, жамғарилган амортизация ҳисобварақлари янгидан вужудга келган МЧЖга берилмайди, бироқ кейинчалик амортизация АЖда белгиланган унумли фойдаланиш муддатларидан (тегишинча, амортизация ставкаларидан ҳам) келиб чиқиб ҳисобланади.
Топширилаётган (қабул қилинаётган) активлар ва мажбуриятларни баҳолашда ҳар хил турдаги қиймат қўлланиши мумкин (23-сон БҲМСнинг 15-банди). Баҳолашнинг ўзи эса муассисларнинг қайта ташкил этиш тўғрисидаги қарорида белгиланган тартибга мувофиқ амалга оширилади. Активлар ва мажбуриятларнинг ҳар бир тури учун активларнинг бошқа турлари учун қўлланадиган баҳолаш усулларидан фарқли алоҳида баҳолаш усули белгиланиши мумкин (23-сон БҲМСнинг 14-банди).
Янги МЧЖнинг шакллантирилаётган ҳисоботларида бу қандай акс этади? Биринчидан, барча контрактив ва контрпассив ҳисобварақлар ёпилиши шарт; иккинчидан, активлар ва мажбуриятларнинг қиймати қайта ташкил этилаётган АЖ балансида ҳисобга олинаётган қийматга мос келмаслиги мумкин.
Барча активлар ва мажбуриятлар топшириш далолатномасида тасдиқланган баҳолаш асосида берилади. Ҳисобот даври бошида (давлат рўйхатидан ўтказиш санасида) корхонани қайта ташкил этиш натижасида юзага келган дастлабки молиявий ҳисоботда активлар, мажбуриятлар ва бошқа миқдор кўрсаткичлари ҳақидаги маълумотлар топширилаётган активлар ва мажбуриятлар таркиби ҳамда қийматида юзага келган ўзгаришларни ҳисобга олиб тузилган қайта ташкил этилган корхоналарнинг топшириш далолатномасида ва якуний молиявий ҳисоботида тасдиқланганига асосланиб кўрсатилади. Агар топширилаётган активлар ва мажбуриятлар қиймати баҳоланганидан кейин қайта ташкил этилаётган АЖ балансида ҳисобга олинадиган қийматидан фарқланса, қайта ташкил этилаётган корхонанинг бошқа даромадлари ёки харажатларини ҳисобга олувчи ҳисобварақларда айни уларни топшириш чоғида юзага келган тафовут акс эттирилиши шарт.
Меъёрларни таҳлил қилиш натижасида қайта ташкил этилаётган АЖ ва янгидан вужудга келган МЧЖнинг молиявий ҳисоботлари айнан ўхшаш бўла олмаслиги маълум бўлади. Бунда ҳатто топширилаётган активлар ва мажбуриятларнинг қиймати ҳам ўзгаради.
АЖ ва МЧЖ фойдаси – битта нарса эмасми?
Кўпгина бухгалтерлар молиявий ҳисоботни тузиш чоғида АЖнинг тақсимланмаган фойдаси МЧЖнинг тақсимланмаган фойдаси ҳисобварақларига ўтказиб қўя қолинади деб ўйлайдилар.
Қайта ташкил этиш ҳақидаги ахборотни молиявий ҳисоботда ёритиш учун муассислар қарорида, хусусан, акциядорлардан акцияларни сотиб олишга (харид қилишга) йўналтириш зарурияти юзага келиши мумкинлигини ҳисобга олган ҳолда, қайта ташкил этилаётган корхона ҳисобот даврида ва ўтган йилларда олган соф фойдани йўналтириш (тақсимлаш), шартли ва кафолатланган мажбуриятларни ҳисобдан чиқариш (оқибатларни баҳолаган ҳолда тан олиш) ва бошқалар назарда тутилиши мумкин.
23-сон БҲМСнинг 59-бандида назарда тутилишича, ўзгартириш шаклида қайта ташкил этилаётган корхона вужудга келган корхона ҳақидаги ёзув Юридик шахсларнинг ягона давлат реестрига киритилишидан олдинги кунда якуний молиявий ҳисобот тузиши чоғида даромадлар ва харажатлар ҳисобини юритиш ҳисобварағини ёпади ва ўзгартирилаётган корхонанинг соф фойдаси суммасини муассисларнинг ўзгартириш шаклида қайта ташкил этиш тўғрисидаги қарори (шартномаси)да белгиланган мақсадларга йўналтиради (тақсимлайди). Ушбу меъёрдан ва МЧЖ янгидан вужудга келган юридик шахс ҳисобланиши далилидан келиб чиқилса, унинг балансида «Соф фойда» (2-шакл) ва «Тақсимланмаган фойда» (1-шакл) кўрсаткичларининг бўлиши мумкин эмас.
Топшириш далолатномаси фақат қайта рўйхатдан ўтиш учун зарурми?
Кўпинча топшириш далолатномасини тайёрлашга юзаки ёндашадилар – «у қайта рўйхатдан ўтиш учун талаб этилади» деб ўйлайдилар. Шу сабабли далолатноманинг ўзида қайта ташкил этиш санасида мавжуд бўлган АЖнинг баланс кўрсаткичларини қайд этиб қўя қоладилар.
23-сон БҲМСнинг 58-бандига мувофиқ, ташкилий-ҳуқуқий шакл ўзгарган тақдирда, мол-мулк ва мажбуриятларни ҳуқуқий ворисга ўтказиш билан боғлиқ масалалар топшириш далолатномасида тартибга солиниши лозим.
ФКнинг 51-моддасида белгиланишича, топшириш ҳужжати қайта ташкил этилган корхонанинг барча кредиторлари ва қарздорларига нисбатан барча мажбуриятлари бўйича (шу жумладан тарафлар баҳслашаётган мажбуриятлар бўйича ҳам) ҳуқуқий ворислик тўғрисидаги қоидаларни ўз ичига олган бўлиши керак. Уни ҳисобот даври (йил) охирида ёки қайта ташкил этилаётган корхонанинг топширилаётган активлари ва мажбуриятларини тавсифлаш ва баҳолаш учун асос бўлувчи оралиқ (чораклик) молиявий ҳисоботни тузиш санасида тузиш тавсия этилади. Унда акс эттирилган активлар қиймати топшириш далолатномаси ёки тақсимлаш балансига иловаларда (рўйхатлар, расшифровкаларда) тегишли қиймат баҳосида қайд этилган маълумотларга мос келиши керак.
Шу тариқа, мажбуриятлар ва активлар (шу жумладан дебиторлик ва кредиторлик қарзи) юзасидан ҳуқуқий ворисликнинг барча масалалари топшириш далолатномаси билан тартибга солинади, янгидан вужудга келган МЧЖнинг дастлабки балансидаги барча кўрсаткичлар эса унда қайд этилган қийматга боғлиқ бўлади.
Қайта ташкил этишда солиқ оқибатлари юзага келмайдими?
Бир қарашда бу тўғри фикрга ўхшайди. Бироқ амалиётда солиқ ҳисобланишига олиб келадиган вазият юзага келиши мумкин.
АЖни МЧЖ шаклида қайта ташкил этишда қачон солиқ оқибатлари юзага келиши мумкин?
23-сон БҲМСнинг 62-бандига мувофиқ, агар муассислар қарорида назарда тутилган устав капиталининг миқдори вужудга келган корхонанинг соф активлари қийматига мос бўлмаса, МЧЖнинг дастлабки бухгалтерия баланси «Хусусий маблағларнинг манбалари» бўлимининг кўрсаткичлари қуйидаги тартибда шакллантирилади:
агар вужудга келган корхонанинг соф активлари қиймати устав капитали миқдоридан кўп бўлиб қолса, ўртадаги фарқ дастлабки бухгалтерия баланси «Мажбуриятлар» бўлимида «Узоқ муддатга узайтирилган даромадлар» ва «Муддати узайтирилган даромадлар» кўрсаткичлари билан манфий гудвилл тарзида тартибга солиниши лозим;
агар ўзгартириш шаклида қайта ташкил этиш натижасида вужудга келган корхонанинг соф активлари қиймати устав капитали миқдоридан кам бўлиб қолса, ўртадаги фарқ дастлабки бухгалтерия баланси «Узоқ муддатли активлар» бўлимида «Номоддий активлар» кўрсаткичи билан гудвилл тарзида тартибга солиниши лозим.
Иккинчи ҳолатда юзага келган номоддий актив – гудвилл қонун ҳужжатлари меъёрларига мувофиқ амортизация ҳисоблаш воситасида харажатларга ҳисобдан чиқарилади. Агар манфий гудвилл ҳақида сўз борса, 7-сон БҲМС «Номоддий активлар»га (АВ томонидан 27.06.2005 йилда 1485-сон билан рўйхатдан ўтказилган) мувофиқ, унинг суммаси идентификацияланадиган сотиб олинган амортизацияланадиган алоҳида активларнинг ўртача тортилган фойдали хизмат муддати мобайнида мунтазамлик асосида корхонанинг молиявий натижаларига асосий фаолиятдан бошқа даромадлар сифатида киритилади.
Гудвилл суммаси анча катта бўлиши мумкин, у захиралар, тақсимланмаган фойда ва хусусий капитал таркибида ҳисобга олинадиган бошқа объектлар юзасидан қабул қилинган қарорга боғлиқ бўлади. Сумма мунтазам равишда бошқа даромадлар ҳисобварақларига киритилиши сабабли ушбу даромадлар фойда солиғи ва ЯСТ бўйича солиқ солинадиган база таркибига киради.
Қонун ҳужжатларидан кўринганидек, АЖнинг МЧЖ шаклида қайта ташкил этилиши деганда рўйхатдан ўтказувчи ҳужжатлар қисқартмасидаги ҳарфларнинг шунчаки ўзгартирилиши тушунилмайди. Ушбу узоқ давом этувчи оддий бўлмаган жараён мол-мулк ва мажбуриятларни баҳолашни талаб этади. У баланс моддаларидаги кўрсаткичлар ўзгаришига, ҳатто эҳтимолий солиқ оқибатлари юзага келишига олиб келади.
Гўзал ИСЛОМОВА,
«Norma Online» МЧЖнинг бухгалтерия ҳисоби ва
солиқ солиш масалалари бўйича бўлим бошлиғи.
