Как применить нулевую ставку налога на прибыль и отразить ее в налоговой отчетности

Рекомендация подготовлена с учетом новых форм отчетности на 2021 год.

ЗАПОЛНЕНИЕ ПРИЛОЖЕНИЯ N 5 К РАСЧЕТУ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

Заполните приложение N 5 «Налогооблагаемая прибыль, к которой применяется нулевая ставка» к Расчету налога на прибыль (прил. N 3, рег. МЮ N 3221 от 24.02.2020 г.), если применяете нулевую ставку по налогу.

Нулевую ставку могут применять (ст. 337 НК):

• сельхозтоваропроизводители и предприятия рыбного хозяйства – по прибыли, полученной от реализации произведенной ими сельхозпродукции собственного производства (ст. 57 НК);

• юрлица социальной сферы (ст. 59 НК);

• бюджетные организации, получающие доходы из дополнительных источников;

• предприятия, имеющие прибыль от реализации товаров (услуг) на экспорт;

• юрлица, единственными участниками которых являются общественные объединения лиц с инвалидностью. При этом их общая численность должна составлять не менее 50 %, а ФОТ – не менее 50 % от общего ФОТ;

• Народный банк по доходам от использования средств на ИНПС граждан.

В строке 010 приложения N 5 автоматически отражается:

• в графе 3 – совокупный доход за отчетный период из строки 010 приложения N 1 «Совокупный доход» к Расчету;

• в графе 4 – 100 %.

В строках 011–016 отразите доходы по видам деятельности, по которым применяется нулевая ставка.

В графе 4 автоматически определится процент дохода от совокупного дохода из строки 010. Это необходимо для дальнейшего определения доли прибыли по виду деятельности.

В строке 020 отражается налогооблагаемая прибыль из строки 030 Расчета.

В строке 030 автоматически определяется общая сумма прибыли, к которой применяется нулевая ставка, как сумма строк 031–036.

Из строк 031–036 заполните те, в которых отражается прибыль по вашим видам деятельности.

Значение строки 030 далее отражается в строке 050 Расчета и вычитается при определении налоговой базы в строке 060 Расчета.

Отражайте налогооблагаемую прибыль в соответствии с применяемым методом учета доходов и расходов (прямым или пропорциональным).

Предприятия, применяющие нулевую ставку по налогу на прибыль, должны соответствовать определенным условиям. Только в этом случае они заполняют приложение N 5.

Рассмотрим их подробнее.

Сельскохозяйственные товаропроизводители
и предприятия рыбного хозяйства

Ваше предприятие является сельхозтоваропроизводителем, если отвечает одновременно следующим условиям:

• производит сельхозпродукцию и осуществляет ее первичную переработку. При этом в совокупном доходе доля от ее реализации составляет за налоговый период не менее 80 %;

• имеет земельные участки для производства сельхозпродукции.

К сельхозпродукции относятся продукты:

• растениеводства сельского и лесного хозяйства;

• животноводства, птицеводства, пчеловодства;

• шелководства;

• рыбоводства и аквакультуры (ст. 57 НК).

Сельхозпродукция, прошедшая промышленную переработку, не признается сельскохозяйственной. Поэтому доход
от ее реализации не учитывается при определении доли реализации собственной сельхозпродукции.

Соответствие вышеуказанным условиям дает вам право применять нулевую ставку к прибыли, полученной от реализации собственной сельхозпродукции.

Если доходы от ее реализации составляют более 90 % совокупного дохода, то вы вправе применять нулевую ставку по всем видам деятельности.

Ведите раздельный учет доходов и расходов, чтобы правильно определить долю и сумму прибыли от реализации собственной сельхозпродукции. Применяемый метод раздельного учета (прямой или пропорциональный) отразите
в учетной политике, так как применение разных методов дает различные результаты и, соответственно, влияет
на сумму налога на прибыль.

ПРИМЕР. Определение доли объема реализации собственной сельхозпродукции

За отчетный период сельхозпредприятие имеет объем реализации – 100 000 тыс. сум. и применяет пропорциональный метод учета доходов и расходов. Других доходов у предприятия не было.

1 вариант. Доход от реализации:

• собственной сельхозпродукции – 92 000 тыс. сум.;

• сельхозпродукции после промышленной переработки – 5 000 тыс. сум.;

• купленной сельхозпродукции – 3 000 тыс. сум.

Доля реализации собственной сельхозпродукции составит 92 % (92 000 / (92 000 + 5 000 + 3 000) х 100).

Так как объем реализации собственной сельхозпродукции превышает 90 %, предприятие может применить нулевую ставку по налогу на прибыль ко всей прибыли.

2 вариант. Доход от реализации:

• собственной сельхозпродукции – 82 000 тыс. сум.;

• сельхозпродукции после промышленной переработки – 5 000 тыс. сум.;

• купленной сельхозпродукции – 13 000 тыс. сум.

Доля реализации собственной сельхозпродукции составит 82 % (82 000 / (82 000 + 5 000 + 13 000) х 100).

Так как объем реализации собственной сельхозпродукции меньше 90 %, предприятие может применить нулевую ставку по налогу на прибыль только к прибыли от ее реализации. Прибыль от реализации сельхозпродукции после промышленной переработки и купленной сельхозпродукции облагается налогом на прибыль по ставке 15 %.

ПРИМЕР. Отражение в налоговой отчетности прибыли сельхозтоваропроизводителей

Совокупный доход предприятия за отчетный период составляет 450 000 тыс. сум., в том числе доход от:

• реализации собственной сельхозпродукции – 380 000 тыс. сум.;

• сдачи имущества в аренду – 70 000 тыс. сум.

Налогооблагаемая прибыль составила 120 000 тыс. сум., в том числе прибыль от реализации сельхозпродукции –
100000тыс.сум.

Поскольку доля дохода от реализации сельхозпродукции в совокупном доходе составляет 84 % (380 000 / 450 000 х 100), и предприятие имеет земельный участок, оно считается сельхозтоваропроизводителем и может применить нулевую ставку к прибыли от реализации собственной сельхозпродукции.

В приложении N 5 оно укажет:

• в строке 011 – доход от продажи сельхозпродукции – 380 000 тыс. сум.;

• в строке 031 – прибыль сельхозтоваропроизводителей и предприятий рыбного хозяйства – 100 000 тыс. сум.

Социальная сфера

Ваше предприятие относится к социальной сфере, если работает в области:

1) медицинских услуг (за исключением косметологических) на основании лицензии. К медуслугам относятся услуги медицинской помощи и санитарного обслуживания:

• по диагностике, профилактике и лечению;

• стоматологические, включая услуги по зубному протезированию;

2) образовательных услуг, включая организацию проведения тестирования и экзаменов;

3) науки и аккредитовано уполномоченным органом в области науки. К научной деятельности относятся научные исследования, а также реализация авторской научной интеллектуальной собственности;

4) услуг в сфере физкультуры и спорта. К ним относятся:

• проведение занятий физкультурой и спортом в учебных группах и командах по видам спорта, а также услуги общей физподготовки;

• проведение спортивных соревнований или праздников, спортивно-зрелищных мероприятий, предоставление в аренду спортсооружений для подготовки и проведения таких мероприятий;

• предоставление спортивно-технического оборудования, тренажеров, инвентаря, спортивной формы;

5) соцзащиты и соцобеспечения детей, престарелых и лиц с инвалидностью (ст. 59 НК).

При этом доходы от этих видов деятельности с учетом доходов в виде безвозмездно полученного имущества должны быть не менее 90 % совокупного годового дохода.

Только в этом случае вы сможете применить нулевую ставку по налогу на прибыль.

Если объем от реализации услуг в соцсфере с начала года составляет менее 90 %, то применяется налоговая ставка 15 % с представлением уточненной налоговой отчетности за прошедшие отчетные кварталы текущего года (ч. 4 ст. 337 НК).

ПРИМЕР. Определение доли объема реализации услуг в социальной сфере

Предприятие имеет совокупный доход в I квартале – 100 000 тыс. сум., в том числе от реализации услуг в соцсфере – 95 000 тыс. сум.

Так как доход от реализации услуг в соцсфере составил 95 % (95 000 / 100 000 х 100), предприятие применяет нулевую ставку по налогу на прибыль ко всей своей прибыли.

Совокупный доход за I полугодие составил 200 000 тыс. сум., в том числе от реализации услуг в соцсфере – 170 000 тыс. сум.

Так как доход от реализации услуг в соцсфере составил 85 % (170 000 / 200 000 х 100), предприятие не может применить нулевую ставку по налогу на прибыль, а применяет ставку 15 % ко всей прибыли, полученной за I полугодие. При этом предприятие обязано представить уточненную налоговую отчетность за I квартал с пересчетом налога на прибыль по ставке 15 %.

Если, помимо предоставления услуг в соцсфере, вы реализуете подакцизные товары или добываете полезные ископаемые, то ваше предприятие не относится к социальной сфере и, соответственно, вы не вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль.

ПРИМЕР. Отражение в налоговой отчетности прибыли от реализации услуг в социальной сфере

Совокупный доход предприятия за отчетный период составляет 960 000 тыс. сум., в том числе доход от:

• оказания медуслуг (за исключением косметологических) – 930 000 тыс. сум.;

• выбытия основных средств – 30 000 тыс. сум.

Налогооблагаемая прибыль составила 300 000 тыс. сум., в том числе прибыль от оказания медуслуг – 280 000 тыс. сум.

Поскольку доля дохода от оказания медуслуг в совокупном доходе составляет 97 % (930 / 960 х 100), предприятие может применить нулевую ставку по налогу на прибыль.

В приложении N 5 предприятие укажет:

• в строке 012 – доход от деятельности в соцсфере – 930 000 тыс. сум.;

• в строке 032 – прибыль от осуществления деятельности в соцсфере – 280 000 тыс. сум. 

Бюджетные организации, имеющие доходы
из дополнительных источников

Если ваша организация – бюджетная и получает доходы из дополнительных источников, то вы можете применить нулевую ставку по налогу на прибыль, направив высвобождаемые средства на укрепление материально-технической и социальной базы организации, материальное стимулирование своих работников (ч. 6 ст. 337 НК).

Норма действует до 1 января 2023 года.

ПРИМЕР. Отражение в налоговой отчетности прибыли бюджетных организаций

Совокупный доход бюджетной организации, полученный из дополнительных источников, составляет 240 000 тыс. сум.

Налогооблагаемая прибыль от этой деятельности – 70 000 тыс. сум.

В приложении N 5 организация укажет:

• в строке 013 – доход бюджетных организаций из дополнительных источников – 240 000 тыс. сум.;

• в строке 033 – прибыль бюджетных организаций, получающих доходы из дополнительных источников, – 70 000 тыс. сум.

Бюджетные организации налоговую отчетность представляют по итогам года. Если по итогам года совокупный доход отсутствует, то налоговую отчетность представлять не нужно (ч. 6 ст. 339 НК).

Реализация на экспорт

Применяйте нулевую ставку, если доходы от экспорта товаров (услуг) составляют более 15 % совокупного дохода. При этом нулевая ставка применяется при наличии документов, подтверждающих экспорт. К ним относятся:

• контракт или его копия, заверенная в установленном порядке;

• ГТД с отметкой таможенного органа о выпуске товаров для вывоза с таможенной территории Узбекистана;

• товаросопроводительные документы с отметкой таможенного органа, расположенного в пункте пропуска с таможенной территории Узбекистана, подтверждающие отправку товаров в страну назначения.

При реализации товаров на экспорт через комиссионера по договору комиссии (поручения) для подтверждения экспорта дополнительно представьте договор с комиссионером (или его копию).

В зависимости от осуществляемого вида деятельности для подтверждения экспорта товаров могут быть представлены другие документы (ст. 261 НК).

В случае непоступления доходов от экспорта товаров (услуг) в иностранной валюте в течение 180 календарных дней со дня их выпуска в режим экспорта нулевая ставка не применяется (ч. 10 ст. 337 НК).

ПРИМЕР. Нарушение срока поступления валютной выручки

В начале апреля предприятие экспортировало продукцию и применило по этой реализации нулевую ставку при расчете налога на прибыль за I полугодие. Однако выручка в иностранной валюте по этой операции поступила по истечении 180 календарных дней со дня выпуска товаров в режим экспорта – в ноябре отчетного года.

При подготовке Расчета налога на прибыль за 9 месяцев предприятие применило к прибыли от экспорта ставку 15%. 

Кроме этого, предприятие представило уточненную налоговую отчетность за I полугодие, исключив прибыль, полученную по экспорту, из прибыли, облагаемой по нулевой ставке.

  Нулевая ставка не распространяется на:

• экспорт сырьевых товаров, перечень которых утверждается решением Президента;

• услуги международных перевозок, за исключением автотранспортных перевозок;

• услуги по транспортировке товаров по трубопроводам и газопроводам.

ПРИМЕР. Отражение в налоговой отчетности

применения нулевой ставки по налогу на прибыль при экспорте товаров

Предприятие производит продукцию, которую реализует на внутреннем рынке и на экспорт.

За I квартал доход от реализации товаров составил 54 000 000 тыс. сум., в том числе на экспорт – 21 600 000 тыс. сум.

Налогооблагаемая прибыль предприятия за этот период составила 16 700 000 тыс. сум.

Доля доходов от экспорта – 40 % (21 600 000 / 54 000 000 х 100).

Поскольку доходы от экспорта товаров составляют более 15 % совокупного дохода, предприятие по прибыли от реализации товаров на экспорт вправе применить нулевую ставку.

Предприятие использует пропорциональный метод учета доходов и расходов.

Определим сумму прибыли, облагаемую по нулевой ставке:

16 700 000 х 40 % = 6 680 000 тыс. сум.

В приложении N 5 предприятие отразит:

в строке 010 – сумму совокупного дохода – 54 000 000 тыс. сум. из строки 010 приложения N 1 к Расчету налога
на прибыль;

в строке 016 в графе 3 – сумму дохода от реализации товаров на экспорт – 21 600 000 тыс. сум., в графе 4 – 40 %;

в строке 020 – налогооблагаемую прибыль – 16 700 000 тыс. сум. из строки 030 Расчета;

в строке 036 – прибыль от реализации товаров на экспорт – 6 680 000 тыс. сум., которая также отражается в строке 030.

Предприятия, применяющие труд лиц с инвалидностью

Ваше предприятие может применять нулевую ставку по налогу на прибыль и при следующих условиях:

ваш единственный учредитель – общественное объединение лиц с инвалидностью;

общая численность лиц с инвалидностью – не менее 50%;

ФОТ лиц с инвалидностью – не менее 50 % (п. 9 ч. 1 ст. 337 НК).

ПРИМЕР. Отражение в налоговой отчетности прибыли предприятия, применяющего труд лиц с инвалидностью

Совокупный доход предприятия, единственным учредителем которого является общественное объединение инвалидов, составляет 360 000 тыс. сум.

Налогооблагаемая прибыль от этой деятельности – 100 000 тыс. сум.

В общей численности предприятия лица с инвалидностью составляют не менее 50 %, а фонд оплаты их труда – не менее 50 % от общего ФОТ.

В приложении N 5 предприятие укажет:

в строке 014 – доход – 360 000 тыс. сум.;

в строке 034 – прибыль – 100 000 тыс. сум.

Если ваше предприятие не соответствует вышеуказанным условиям, но при этом привлекает к работе лиц с инвалидностью, то вы можете уменьшить ставку налога на прибыль, но при этом численность инвалидов должна превышать 3 % от общей среднегодовой численности работающих. Налоговая ставка уменьшается из расчета 1 % уменьшения налоговой ставки на каждый процент трудоустроенных лиц с инвалидностью свыше нормы в 3 % (ч. 7 ст. 337 НК).

Например, если численность работников-инвалидов составляет 5 %, то вы можете уплачивать налог на прибыль по ставке, уменьшенной на 2 % (5 – 3), то есть применять ставку 14,7 % (15 – 15 х 2 %).

Скорректированная ставка отражается в строке 071 Расчета налога на прибыль.

Раздельный учет доходов и расходов

Если вы осуществляете несколько видов деятельности, по отдельным из которых вправе применять нулевую ставку, то ведите раздельный учет доходов и расходов.

Для этого применяйте прямой или пропорциональный методы (ст. 80 НК).

При пропорциональном методе доходы и расходы относите к определенным видам деятельности пропорционально доле выручки от реализации по этим видам деятельности в общей сумме выручки от реализации (без учета НДС и акцизного налога).

ПРИМЕР. Пропорциональный метод учета доходов и расходов

Предприятие производит продукцию, реализуемую на внутреннем рынке и на экспорт.

За отчетный период выручка от реализации товаров без учета НДС составила 5 400 000 тыс. сум., в том числе на экспорт – 2 160 000 тыс. сум. Других доходов не было.

Вычитаемые расходы за этот период составили 3 600 000 тыс. сум.

Доля экспорта в совокупном доходе – 40 % (2 160 000 / 5 400 000 х 100).

Поскольку доходы от экспорта товаров составляют более 15 % совокупного дохода, предприятие по прибыли от реализации товаров на экспорт вправе применить нулевую ставку.

Предприятие использует пропорциональный метод учета доходов и расходов.

Вычитаемые расходы, связанные с экспортом, составляют 1 440 000 тыс. сум. (3 600 000 х 40 %).

Прибыль по экспорту – 720 000 тыс. сум. (2 160 000 – 1 440 000) – облагается налогом на прибыль по нулевой ставке.

При прямом методе доходы и расходы относите к тому виду деятельности, с осуществлением которого они связаны. Доходы и расходы, которые невозможно отнести только к одному конкретному виду деятельности, распределяйте по видам деятельности пропорциональным методом учета.

ПРИМЕР. Прямой метод учета доходов и расходов

Предприятие производит продукцию, реализуемую на внутреннем рынке и на экспорт.

За отчетный период выручка от реализации товаров без учета НДС составила 5 400 000 тыс. сум., в том числе на экспорт – 2 160 000 тыс. сум. Других доходов не было.

Доля выручки от экспорта в совокупном доходе – 40 % (2 160 000 / 5 400 000 х 100).

Поскольку доходы от экспорта товаров составляют более 15 % совокупного дохода, предприятие по прибыли от их реализации вправе применить нулевую ставку.

Предприятие использует прямой метод учета доходов и расходов.

Себестоимость товаров, реализованных на экспорт, составила 1 310 000 тыс. сум.

Общие вычитаемые расходы, которые невозможно отнести к реализации товаров на внутренний рынок или на экспорт, составили 260 000 тыс. сум.

Определим сумму расходов, относящуюся к экспорту, пропорциональным методом: 260 000 х 40 % = 104 000 тыс. сум.

Общая сумма расходов, относящаяся к экспорту, составила 1 414 000 тыс. сум. (1 310 000 + 104 000).

Прибыль по экспорту – 746 000 тыс. сум. (2 160 000 – 1 414 000) – облагается налогом на прибыль по нулевой ставке.

  Применяемый метод раздельного учета обязательно отразите в учетной политике.

Дильшод СУЛТАНОВ,

заместитель министра финансов,

Гульнора ЭРГАШЕВА,

налоговый консультант.