Учитываем поступление нематериальных активов

В каких случаях поступают нематериальные активы

Нематериальные активы поступают на предприятие в результате:

• приобретения по договору купли-продажи;
• приема-передачи созданного объекта после завершения разработки;
• получения в уставный фонд;
• безвозмездного поступления по договору дарения;
• получения за счет государственной субсидии;
• обмена;
• выявления излишних (неучтенных) объектов;
• других хозяйственных операций (п. 12 НСБУ N 7, рег. МЮ N 1485 от 27.06.2005 г.).

Стоимость, по которой принимают к учету нематериальные активы

НМА принимайте к учету по первоначальной стоимости.

В первоначальную стоимость включайте стоимость приобретения НМА, а также следующие дополнительные расходы:

• регистрационные сборы, госпошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
• таможенные пошлины и сборы;
• суммы налогов, сборов и платежей, если они не возмещаются (например, НДС у неплательщиков);
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
• вознаграждения, уплачиваемые посредникам;
• расходы по страхованию рисков доставки (создания) НМА;
• другие расходы, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние для его использования по назначению (п. 14 НСБУ N 7).

! Не включайте в первоначальную стоимость НМА:

• расходы, связанные с оплатой приобретения (расходы по открытию аккредитива, комиссию банка за переводы, комиссию по конвертации валюты и другие банковские услуги);
• расходы по подготовке, регистрации и закрытию контрактов по приобретению;
• другие расходы, не связанные непосредственно с приобретением актива.

Эти расходы относите на прочие операционные расходы (счет 9430) в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Определение первоначальной стоимости НМА в различных случаях

! Если несколько НМА приобретаются на одну общую сумму, то первоначальная стоимость каждого НМА определяется распределением уплаченной суммы пропорционально текущей стоимости отдельного НМА (п. 22 НСБУ N 7).

ПРИМЕР. Покупка нескольких НМА за одну общую сумму 

Предприятие приобрело 2 программных продукта на общую сумму 180 млн сум. без НДС.

Текущая стоимость продукта A – 30 млн сум. без НДС, продукта Б – 90 млн сум. Общая текущая стоимость – 120 млн сум. (30 + 90).

Первоначальная стоимость продукта А – 45 млн сум. (180 х 30 / 120).

Первоначальная стоимость продукта Б – 135 млн сум. (180 х 90 / 120).

После первоначального признания отражайте НМА:

• по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации (остаточной стоимости);

или

• по переоцененной стоимости (альтернативный метод) (п. 24 НСБУ N 7).

Применяемый метод обязательно отразите в учетной политике предприятия.

ПРИМЕР. Бухучет поступления НМА

Предприятие приобрело исключительное право пользования программным продуктом за 120 млн сум.

Расходы по регистрации права составили 15 млн сум.

Первоначальная стоимость НМА равна 135 млн сум. (120 + 15).

Бухгалтерский учет:

Учет расходов, связанных с нематериальными активами

Расходы по приобретению (созданию) НМА отражайте в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они возникают, если эти расходы не отвечают критериям признания НМА (п. 34 НСБУ N 7).

ПРИМЕР. Непризнание расходов по созданию НМА в качестве актива

Предприятие понесло расходы по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам (НИОКР), целью которых было создание опытной модели промышленной установки. Однако работы по ее созданию не привели к намеченным результатам, патент не был оформлен.

В этой ситуации затраты на НИОКР относятся на прочие операционные расходы (счет 9430).

Если последующие затраты привели к созданию НМА, то ранее произведенные затраты, включенные в состав расходов, не включаются в первоначальную стоимость НМА.

Расходы по поддержанию НМА в пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенного размера будущих экономических выгод от его использования включайте в состав расходов отчетного периода (п. 36 НСБУ N 7).

Последующие затраты, связанные с НМА, признавайте как расходы отчетного периода, в котором они понесены, если:

• нет доказательства того, что эти затраты будут способствовать увеличению будущих экономических выгод;
• затраты не могут быть измерены и отнесены с большой степенью достоверности к данному активу (п. 37 НСБУ N 7).

В противном случае эти затраты увеличивают первоначальную стоимость НМА.

ПРИМЕР. Последующие затраты, связанные с НМА

Предприятие-правообладатель несет расходы по поддержанию в актуальном состоянии своей базы данных. Эти расходы нужны для получения первоначально определенного размера будущих экономических выгод от его использования. В этом случае расходы не увеличивают первоначальную стоимость НМА, а признаются расходами отчетного периода.

КАК НАЧИСЛЯТЬ АМОРТИЗАЦИЮ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Общие положения по начислению амортизации нематериальных активов

Амортизация – это постепенный перенос стоимости НМА на расходы предприятия в течение всего срока их полезной службы (п. 38 НСБУ N 7).

Амортизацию НМА начисляйте:

• начиная с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в состав НМА;
• ежемесячно по каждому объекту с отражением на счетах учета износа НМА (0500 «Счета учета амортизации нематериальных активов»);
• до полного погашения амортизируемой стоимости объекта или его выбытия. В случае выбытия НМА и списания его с баланса последний раз начислите амортизацию в месяце выбытия (пп. 39, 40 НСБУ N 7).

 Приостановите начисление амортизации в случае наличия прямых и косвенных ограничений на использование НМА. К примеру, при консервации, реконструкции или модернизации ОС либо других активов, связанных с конкретным объектом НМА (консервации серверов, в которых хранится программа для ЭВМ) (п. 41 НСБУ N 7).

Амортизацию начисляйте независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде. Амортизацию отразите в бухучете в отчетном периоде ее начисления (п. 42 НСБУ N 7).

Определение срока полезной службы НМА

Срок полезной службы – это:

• ожидаемый период времени, на протяжении которого актив будет использоваться предприятием;

или

• предполагаемое количество (объем) продукции (работ, услуг), которое предприятие ожидает получить от использования актива (п. 4 НСБУ N 7).

Срок полезной службы определяйте при принятии НМА к учету исходя из:

• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования НМА согласно законодательству Узбекистана;
• ожидаемого срока использования объекта, в течение которого предприятие может получать экономические выгоды (доход) (п. 45 НСБУ N 7).

Для отдельных групп НМА срок полезной службы можно определить исходя из количества продукции или другого натурального показателя объема работ (услуг), ожидаемого к получению в результате использования конкретного актива.

 Если вы не можете определить срок полезной службы НМА, то установите его равным 5 годам. При этом срок полезной службы не может превышать срока деятельности предприятия с момента готовности актива к использованию.

При определении срока полезной службы НМА принимайте во внимание следующие факторы:

• ожидаемый срок полезной службы актива;
• техническое устаревание в результате изменения и улучшения производства, изменения требований рынка к вырабатываемой активом продукции (работам, услугам);
• юридические и другие ограничения на использование актива, связанные, например, с истечением срока полезной службы (п. 44 НСБУ N 7).

ПРИМЕР. Определение срока полезной службы НМА

Предприятие зарегистрировало патент на изобретение. Предприятие предполагает, что оно будет приносить экономические выгоды на протяжении 3 лет. Затем оно устареет в связи с изменениями требований рынка к этому виду продукции.

Предприятие вправе установить срок полезной службы 3 года или исходя из количества продукции, ожидаемого к получению в результате использования актива.

Срок полезной службы НМА пересматривайте в конце каждого отчетного года, если:

• в следующем периоде ожидается изменение срока полезной службы актива или условий получения будущих экономических выгод с учетом произведенных затрат, улучшающих НМА и продлевающих срок их службы;
• прогнозы существенно отличаются от первоначальных оценок, и необходимо увеличивать или уменьшать сумму амортизации для текущего и будущих периодов.

Амортизацию НМА исходя из нового срока полезной службы начисляйте начиная с месяца, следующего за месяцем утверждения руководством изменений (п. 54 НСБУ N 7).

На какую стоимость начислять амортизацию НМА

Начисляйте амортизацию на амортизируемую стоимость НМА:

Амортизируемая стоимость =

Первоначальная (восстановительная) стоимость – Ликвидационная стоимость

Ликвидационная стоимость – это предполагаемая (оцененная) стоимость актива, которую вы ожидаете получить за актив при его выбытии в конце срока полезной службы (за вычетом ожидаемых затрат по выбытию) (п. 4 НСБУ N 7).

Когда ликвидационная стоимость незначительна, можете ее не учитывать. Если же она является значимой, то определяйте ее и на дату приобретения, и на дату переоценки НМА (п. 55 НСБУ N 7).

 Ликвидационная стоимость НМА считается равной нулю, если:

• отсутствует соглашение с третьей стороной о его покупке в конце ожидаемого срока полезной службы;
• не существует активного рынка для этого НМА и нет вероятности того, что подобный рынок будет существовать в конце ожидаемого срока полезной службы НМА (п. 56 НСБУ N 7).

Активный рынок – это рынок, где объекты купли-продажи являются однородными (одинаковыми) и в любое время можно найти заинтересованных продавцов и покупателей, желающих совершить сделку, а также где информация о ценах является публичной (общедоступной) (п. 4 НСБУ N 7).

Начисление амортизации НМА различными методами

Амортизацию НМА начисляйте одним из следующих методов:

• равномерного (прямолинейного) начисления;
• производственным методом (пропорционально объему выполненных работ);
• методом уменьшающегося остатка с удвоенной нормой амортизации;
• методом суммы лет (кумулятивным методом).

Последние 2 метода применяйте при необходимости ускоренной амортизации НМА в первые годы его использования (пп. 46, 47 НСБУ N 7).

Применяемые методы начисления амортизации, а также возможный пересмотр срока полезной службы НМА обязательно отразите в учетной политике предприятия.

Метод равномерного (прямолинейного) начисления

Амортизация начисляется равномерно, равными долями исходя из амортизируемой стоимости НМА в течение срока полезной службы (подп. «а» п. 46 НСБУ N 7).

Формулы начисления амортизации:

Годовая сумма амортизации =

Амортизируемая стоимость / Срок полезной службы в годах

Месячная сумма амортизации = Годовая сумма амортизации / 12

ПРИМЕР. Начисление амортизации НМА

методом равномерного (прямолинейного) начисления

НМА в виде патента стоимостью 15 млн сум. введен в эксплуатацию 26 октября 2020 года. Срок полезной службы – 5 лет. Ликвидационная стоимость – 0.

Годовая сумма амортизации – 3 млн сум. (15 / 5).

Месячная сумма амортизации – 0,25 млн сум. (3 / 12).

Амортизация в 2020 году начисляется начиная с ноября:

0,25 х 2 мес. = 0,5 млн сум.

Амортизация за 2021 год составит 3 млн сум. (0,25 х 12).

Производственный метод (пропорционально объему выполненных работ)

Метод основан на учете выработки с использованием НМА в каждом конкретном периоде. Для этого необходимо определить общую оценочную суммарную выработку за весь срок полезного использования и фактическую выработку в конкретном периоде. В качестве выработки могут выступать:

• количество производимых единиц продукции;
• количество проработанных часов;
• количество тонно-километров и т. п. (подп. «б» п. 46 НСБУ N 7).

Формулы начисления амортизации:

Сумма амортизации на единицу выработки =

Амортизируемая стоимость /

Предполагаемый объем продукции (работ, услуг)

за весь срок полезной службы НМА

Месячная сумма амортизации =

Сумма амортизации на единицу выработки х

Объем выработки продукции (работ, услуг) за месяц

ПРИМЕР. Начисление амортизации НМА производственным методом

НМА в виде патента стоимостью 15 млн сум. введен в эксплуатацию 28 декабря 2020 года. Ликвидационная стоимость – 0.

С использованием патента можно произвести 3 млн изделий за весь период полезной службы.

Сумма амортизации на единицу выработки – 5 сум. (15 / 3).

В 2021 году предполагается произвести 0,5 млн изделий.

Амортизация в 2021 году составит 2,5 млн сум. (0,5 х 5).

Метод уменьшающегося остатка с удвоенной нормой амортизации

Годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и удвоенной нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезной службы. Предполагаемая ликвидационная стоимость не вычитается из первоначальной (восстановительной) стоимости НМА (п. 48 НСБУ N 7).

Формулы начисления амортизации:

Годовая сумма амортизации =

Остаточная стоимость НМА на начало отчетного года х

(Норма амортизации исходя из срока полезного использования НМА х 2)

Месячная сумма амортизации = Годовая сумма амортизации / 12

ПРИМЕР. Начисление амортизации НМА

методом уменьшающегося остатка с удвоенной нормой амортизации

НМА в виде патента стоимостью 15 млн сум. введен в эксплуатацию 28 декабря 2020 года. Срок полезной службы – 5 лет. Норма амортизации – 20 % (100 / 5).

Годовая сумма амортизации за первый год (январь–декабрь 2021 года) – 6 млн сум. (15 х (20 % х 2)).

Месячная норма амортизации – 0,5 млн сум. (6 / 12).

Остаточная стоимость на конец первого года – 9 млн сум. (15 – 6).

Годовая сумма амортизации за второй год (январь–декабрь 2022 года) – 3,6 млн сум. (9 х (20 % х 2)).

Месячная норма амортизации – 0,3 млн сум. (3,6 / 12).

Метод суммы лет (кумулятивный метод)

Норма амортизации в каждом году определяется как доля в амортизируемой стоимости, остающаяся до конца срока амортизации. Доля определяется делением количества полных лет, оставшихся до окончания амортизационных отчислений, на сумму порядковых чисел лет, составляющих срок амортизации.

Годовая сумма амортизации определяется исходя из амортизируемой стоимости и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезной службы НМА, а в знаменателе – сумма чисел, равная количеству лет срока полезной службы НМА (п. 49 НСБУ N 7).

Формулы начисления амортизации:

Доля в амортизируемой стоимости =

Количество полных лет, оставшихся до окончания амортизационных отчислений /

Кумулятивное число

Кумулятивное число – это сумма порядковых чисел лет, которые составляют срок амортизации. Его можно рассчитать по формуле:

Кумулятивное число = N х (N + 1) / 2,

где:

N – число лет предполагаемого срока службы объекта.

Или кумулятивное число можно вычислить, сложив порядковые числа лет, которые составляют срок амортизации. Например, если срок службы – 5 лет, то кумулятивное число определяется так:

1 +2 + 3 + 4 + 5 =15.

Годовая сумма амортизации =

Амортизируемая стоимость х

(Число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта /

Кумулятивное число)

ПРИМЕР. Начисление амортизации НМА

методом суммы лет (кумулятивным методом)

НМА в виде патента стоимостью 18 млн сум. введен в эксплуатацию 28 декабря 2020 года. Срок полезной службы – 5 лет. Ликвидационная стоимость – 0.

Кумулятивное число – 15 (5 х (5 + 1) / 2).

Годовая сумма амортизации за первый год (январь–декабрь 2021 года) – 6 млн сум. (18 х (5 / 15)).

Месячная норма амортизации – 0,5 млн сум. (6 / 12).

Годовая сумма амортизации за второй год (январь–декабрь 2022 года) – 4,8 млн сум. (18 х (4 / 15)).

Месячная норма амортизации – 0,4 млн сум. (4,8 / 12).

 Если НМА используется в сезонном производстве, то годовую сумму амортизации начисляйте равномерно в течение периода использования актива в отчетном году.

Исключение составляет производственный метод. При этом методе в периоды отсутствия выработки амортизация не начисляется (п. 50 НСБУ N 7).

СИТУАЦИЯ. Организация намерена применять различные методы амортизации

Можно ли применять различные методы начисления амортизации к разным объектам НМА? 

• Можно, но к различным видам (группам) НМА. При этом по однородным НМА (внутри одной группы, одного типа и т. д.) применяйте только один метод.

Например, по патентам – производственный метод, а по топологиям интегральных микросхем – кумулятивный метод.

СИТУАЦИЯ. Организация намерена изменить метод начисления амортизации

Можно ли изменять метод начисления амортизации?

• Можно, в случае значительного изменения в ожидаемой экономической выгоде от использования НМА, если сложившиеся обстоятельства оправдывают изменение метода амортизации.

Изменение метода отразите в учетной политике. Причины изменения и их экономический эффект отразите в пояснительной записке к финансовой отчетности.

Бухгалтерский учет начисления амортизации

Суммы начисленной амортизации относятся на расходы предприятия (себестоимость готовой продукции, товаров, работ, услуг или расходы периода) в зависимости от предназначения и области использования НМА.

При использовании НМА для производства долгосрочных активов начисленная амортизация относится на счета учета капитальных вложений. Например, при использовании НМА при строительстве здания для собственных нужд начисленная амортизация учитывается на счете 0810 «Незавершенное строительство».

ПРИМЕР. Бухучет начисления амортизации НМА

Торговое предприятие начисляет амортизацию товарного знака прямолинейным методом. Месячная сумма амортизации – 0,3 млн сум.

Бухгалтерский учет:

Иброгим АХМАДХОНОВ,

заместитель директора департамента МФ,

Олег ЦОЙ,

эксперт ООО «Norma».