С 1 января 2021 года отменена обязательная переоценка основных средств. О том, как это скажется на налоге на прибыль, разъяснил заместитель министра финансов Дильшод СУЛТАНОВ:
– С 1 января 2021 года для всех хозяйствующих субъектов отменена обязательная переоценка основных фондов (п. 9 ПП-4938 от 30.12.2020 г.).
Законом N ЗРУ-659 от 30.12.2020 г. внесены изменения в статью 306 НК, согласно которым с 1 января:
- расходы на амортизацию в целях налогообложения определяются от первоначальной стоимости основных средств без учета их переоценок;
- для ОС, находящихся на балансе на конец 2020 года, первоначальной стоимостью в целях налогового учета по налогу на прибыль является стоимость ОС, отраженная в балансе на 1 января 2021 года. Она может содержать результаты переоценок, которые проводились ранее – до 1 января 2021 года;
- для ОС, принятых на баланс после 1 января 2021 года, – первоначальная стоимость, сформированная на дату их отражения на балансе;
- при проведении переоценки ОС после 1 января 2021 года ее результат в целях налогообложения при начислении амортизации не учитывается;
- первоначальная стоимость амортизируемых активов в целях налого-обложения может измениться только в случае осуществления капитальных вложений в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.
Переоценка
Отмена обязательной переоценки не означает, что организации не могут или не должны проводить добровольную (инициативную) переоценку ОС в соответствии со своей учетной политикой в целях бухучета. Проводить или не проводить переоценку основных фондов по состоянию на
1 января 2021 года – решает руководство предприятия в соответствии с учетной политикой предприятия для целей бухучета на 2021 год.
ПРИМЕР. Руководство предприятия приняло решение не проводить обязательную переоценку ОС на 1 января 2021 года, посчитав их стоимость адекватной рыночной.
– Обязательная переоценка по состоянию на 1 января 2021 года должна была бы проводиться в январе, то есть после вступления в силу нормы об ее отмене. Поэтому предприятие вправе ее не проводить.
Оформите это приказом, вносящим изменение в учетную политику для бухучета на 2021 год. Изменение можете датировать январем 2021 года. Вы вправе это сделать, так как изменилось законодательство, регулирующее данный вопрос (п. 56.3 НСБУ N 1, рег. МЮ N 474 от 14.08.1998 г.).
В финансовой отчетности необходимо отражать реальную справедливую стоимость активов, так как она предоставляется инвесторам. Любая переоценка проводится с целью приведения стоимости ОС в соответствие с современным уровнем рыночных цен.
Если стоимость основных фондов, отраженная в балансе, не соответствует уровню рыночных цен, то предприятие может провести инициативную переоценку, предусмотрев периодичность и критерии ее проведения в учетной политике для целей бухучета (пп. 24, 25 НСБУ N 5, рег. МЮ N 1299 от 20.01.2004 г.).
Вывод: несмотря на то что обязательная переоценка отменена, предприятия могут переоценивать долгосрочные активы, если этого требуют выбранные модели учета, установленные в учетной политике для целей бухучета.
Убытки от обесценения активов в результате переоценки не рассматриваются в качестве вычитаемых расходов в целях налогообложения (ч. 10 ст. 305, п. 31 ст. 317 НК).
Должны ли микрофирмы и малые предприятия переоценить основные средства
по состоянию на 1 января 2021 года?
Отмена обязательной переоценки касается также микрофирм и малых предприятий, независимо от того, в каком году была проведена у них последняя переоценка.
Внесите изменение в учетную политику на 2021 год, исключив обязательную переоценку ОС в связи с ее законодательной отменой.
Несмотря на то что учетная политика на текущий год должна была быть утверждена в конце прошлого года, вы вправе внести в нее изменения в связи с принятыми поправками в законодательство (пп. 55, 56.3 НСБУ N 1).
При этом добровольную (инициативную) переоценку вы можете проводить, если это предусмотреть в учетной политике для целей бух-учета. Но она никак не повлияет на налоговый учет.
Что меняется в начислении амортизации
Стандарты учета – как национальные, так и международные – предусматривают различные методы начисления амортизации долгосрочных активов в зависимости от способов их использования.
Амортизация – это перенос амортизируемой стоимости актива на расходы в течение срока его полезной службы.
С 2021 года в целях обложения налогом на прибыль расходом признается амортизация, начисленная от первоначальной стоимости, отраженной в балансе на 1 января 2021 года. Последующие добровольные переоценки ОС, проведенные 1 января 2021 года и после этой даты, не изменяют их первоначальную стоимость для целей налогообложения.
С момента приобретения и по 2020 год включительно амортизация начислялась от первоначальной или восстановительной стоимости, если проводилась переоценка. Начиная с 2021 года амортизация продолжает начисляться, но от первоначальной (восстановительной) стоимости, отраженной в балансе по состоянию на 1 января 2021 года. В этом случае расходы по амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут совпадать.
Если же предприятие будет проводить добровольную (инициативную) переоценку, то ее результаты при начислении амортизации в целях обложения налогом на прибыль не будут учитываться. Это означает, что расходы по амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут отличаться.
Рассмотрим, как переоценка влияет на признание расхода по амортизации, на примере равномерного начисления амортизации при нулевой ликвидационной стоимости с использованием норм, соответствующих предельным для целей налогообложения (ч. 6 ст. 306 НК).
ПРИМЕР. Признание расходов по амортизации при проведении переоценки
Предприятие имеет на балансе оборудование, восстановительная стоимость которого на конец 2020 года – 100 000 тыс. сум.
Согласно учетной политике предприятие провело добровольную переоценку в январе 2021 года, в результате чего восстановительная стоимость оборудования возросла на 10 % и составила 110 000 тыс. сум.
Предприятие применяет равномерный метод начисления амортизации по норме 15 %.
Ежемесячные расходы по амортизации в 2021 году:
- в бухучете исходя из стоимости с учетом переоценки: 110 000 х
15 % / 12 = 1 375 тыс. сум.;
- в целях налогообложения при расчете налога на прибыль: 100 000 х 15 % / 12 = 1 250 тыс. сум.
Разница в 125 тыс. сум. (1 375 – 1 250) не является вычитаемым расходом при исчислении налога на прибыль.
Реализация товаров, произведенных налогоплательщиком
Реализуя товары, произведенные вами в 2021 году, рассчитывайте их производственную себестоимость в части расходов по амортизации в целях налогообложения в соответствии с требованиями статьи 306 НК.
Производственная себестоимость для целей бухучета будет отличаться от производственной себестоимости для целей налогового учета, если на предприятии проводилась инициативная переоценка после
1 января 2021 года. Возникающая разница в суммах амортизации в производственной себестоимости – это невычитаемый расход при исчислении налога на прибыль.
Если по товарам, произведенным вами до и после 1 января 2021 года, раздельный учет не велся, то исчисляйте расходы по амортизации ОС, включаемые в производственную себестоимость для целей налогового учета, исходя из:
- первоначальной (восстановительной) стоимости ОС, отраженной в балансе на 1 января 2021 года;
- первоначальной стоимости ОС, введенных в эксплуатацию после 1 января 2021 года.
Результаты инициативных переоценок ОС после 1 января 2021 года в целях налогообложения при начислении амортизации, формирующей производственную себестоимость, не учитываются.
Капитальные вложения
Первоначальную стоимость ОС могут увеличить капитальные вложения. Это затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС.
Они включаются в первоначальную стоимость ОС, если улучшают нормативные показатели их функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения) (п. 23 НСБУ N 5).
Расходы по амортизации ОС, участвующих в достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации и техническом перевооружении или создании других ОС, включаются в состав капвложений в соответствии с нормами бухгалтерского законодательства.
ПРИМЕР. Капитализация затрат по амортизации
При строительстве здания для собственных нужд используется строительная техника. Ее стоимость на 1 января 2021 года составляет 700 000 тыс. сум.
Согласно учетной политике предприятие провело инициативную переоценку в январе 2021 года. В результате стоимость строительной техники возросла на 5 % и составила 735 000 тыс. сум.
Предприятие применяет метод равномерного начисления амортизации и норму в 15 %.
Ежемесячные отчисления по амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета исходя из стоимости с учетом переоценки составят:
735 000 х 15 % / 12 = 9 200 тыс. сум.
Эта сумма полностью включается в капитальные вложения строящегося здания.
При производстве товаров для реализации в целях обложения налогом на прибыль формирующая их производственную себестоимость амортизация ОС не должна содержать результаты переоценки, проведенной после 1 января 2021 года.
При формировании капитальных вложений, относимых в первоначальную стоимость ОС, такого ограничения нет. Капитальные вложения, переводимые в первоначальную стоимость ОС в целях налого-обложения, могут содержать расходы на амортизацию ОС с учетом результатов переоценки, проводимой после 1 января 2021 года.
Если плательщик налога с оборота становится плательщиком налога на прибыль
Расходы по амортизации не влияют на налоговую базу по налогу с оборота и отражаются в бухучете плательщиков этого налога в соответствии с методами, определенными в учетной политике.
С месяца, когда предприятие перешло на уплату налога на прибыль, оно применяет нормы НК, предусмотренные для плательщиков этого налога. Расходы на амортизацию в целях налогообложения рассчитываются из первоначальной стоимости ОС, определяемой в статье 306 НК:
- для ОС, находящихся на балансе на 1 января 2021 года, – от первоначальной (восстановительной) стоимости, отраженной в балансе на 1 января 2021 года;
- для ОС, принятых на баланс после 1 января 2021 года, – от первоначальной стоимости на дату принятия на баланс.
Инициативные переоценки для целей налогового учета не изменяют первоначальную (восстановительную) стоимость ОС. При этом в бухучете расходы по амортизации признаются в соответствии с бухгалтерским законодательством и учетной политикой предприятия.
Обо всех нюансах и подводных камнях начисления расходов
по амортизации долгосрочных активов читайте на стр. 7–10