Norma.uz
Газета НТВ / 2017 год / № 44 / Пробелы в законодательстве

Операции с товарными займами – это реализация?

 

Ситуации по предоставлению товарных займов одним юридическим лицом другому нередки. С их помощью можно оперативно решить вопрос материального обеспечения без оттока денежных средств в данный момент.

На страницах «НТВ» проблематика товарных займов уже обсуждалась (№32 от 8.08.2017г., №33 от 15.08.2017г.). Были представлены разные мнения и суждения специалистов. Но в законодательстве по этому вопросу ничего не изменилось. В нем нет однозначной трактовки: являются ли операции с выбытием имущества при товарном займе реализацией или нет.

Поэтому бухгалтеру, который сталкивается в своей деятельности с товарными займами, приходится принимать решение, опираясь на свое проффессиональное суждение и оценивая риски. А риски эти, учитывая решение Экспертного совета ГНК, очень велики.

 

 

ЧТО ЖЕ ТАКОЕ ТОВАРНЫЙ ЗАЕМ И КАК ОН ОФОРМЛЯЕТСЯ

 

При предоставлении любого займа юридическим лицом должен быть заключен договор.

Гражданский кодекс дает следующее определение договору займа:

«По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу единовременно или в рассрочку такую же сумму денег или равное взятому взаймы количество вещей того же рода и качества (сумму займа)» (ст.732 ГК).

Если по договору займа переданы ТМЗ, определенные родовыми признаками, то такой заем называется товарным. В договоре товарного займа следует указывать денежную оценку передаваемых ТМЗ, а также их количество. Также по договору товарного займа заимодавец имеет право на получение от заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором.

 

Основной акцент в догово­ре товарного займа дела­ется на следующие момен­ты:

√ имущество передается в собственность заемщику, значит, он может распоряжаться им по своему желанию и разумению или же в до­говоре должны быть оговорены цели использования;

√ заимодавец имущество передает взаймы, то есть оно должно быть ему возвращено;

√ возвращаемое имущество должно быть того же рода и качества, как то, которое брали взаймы.

Заимодавец передает имущество заемщику по акту приема-передачи или иному документу, удостоверяющему передачу предмета займа (ст.733 ГК).

Являются ли передача и возврат предмета займа реализацией? По этому вопросу есть разные позиции. Они ведут к различному отражению операций по товарному займу в бухгалтерском учете и различным налоговым последствиям.

Приверженцы одной позиции утверждают:

  • передача ТМЗ по товарному зай­му аналогична реализации;
  • выбытие товара и готовой продукции должно отражаться на счетах учета доходов от реализации (9000) и себестоимости реализованной продукции (9100);
  • если заимодавец – плательщик ЕНП, то объектом налогообложения является сумма товарного займа, но не ниже себестоимости передаваемых товаров и готовой продукции. 

Сторонники другой позиции считают, что:

  • передача ТМЗ по договору товарного займа – это их выбытие, но не реализация;
  • выбытие товара и готовой продукции должно отражаться на том же счете, что и выбытие материалов, – счете выбытия прочего имущества (9220);
  • если заимодавец – плательщик ЕНП, то объектом налогообложения является превышение суммы товарного займа над себестоимостью передаваемых товаров и готовой продукции.

 

Рассмотрим подробнее, чем аргументирует свои убеждения каждая из сторон.

 

Сущность товарного займа

Аргументы

 

Контраргументы

 

Выдача товарного займа это реализация, так как происходит переход права собственности на имущество (ст.732 ГК)

 

Реализация согласно статье 22 НК – это отгрузка (передача) товаров с целью продажи, обмена, безвозмездной передачи. Товарный заем таких целей (продажи, обмена или безвозмездной передачи) не предусматривает. Значит, это – не реализация

 

При возврате материалов, товара и особенно готовой продукции вернуть ТМЗ того же рода и качества можно, но фактически это будут другие равноценные ТМЗ. Значит, эту операцию по экономической сущности можно трактовать как обменную. Следовательно, эта операция является реализацией (ст.22 НК)

 

Договор займа и договор мены – это разные виды гражданских правоотношений, с различными обязательствами и методами их исполнения. Так, по договору займа заимодавец имеет право на получение от заемщика процентов, определенных договором. В договоре мены получение процентного дохода не предусматривается.

При этом если обменивается товар на товар равнозначный или идентичный, то такой обмен считается сделкой, не приносящей дохода (НСБУ №2, рег. МЮ №483 от 26.08.1998г.)

Заимодавец – плательщик НДС обязан оформить счет-фактуру, так как передача ТМЗ по договорам займа признается оборотом по реализации товаров (п.1 ст.199 НК). Выписка счета-фактуры – это подтверждение факта реализации

 

Заимодавец, если он неплательщик НДС, передачу ТМЗ по договору займа может оформить без выписки счета-фактуры. Достаточно составить акт приема-передачи или другие документы, подтверждающие факт передачи ТМЗ. Следовательно, в данном случае факт реализации отсутствует

 

К товарам относятся продукция, произведенная хозяйствующими субъектами с целью реализации, и товары, приобретенные для перепродажи, или другие активы, хранимые с целью перепродажи. Доход от реализации товаров признается, если продавец передал покупателю риски и преимущества от владения имуществом (НСБУ №2). Следовательно, товарный заем можно признать реализацией, приносящей доход

 

Имущество – это материальные средства, которые могут быть объектами владения, пользования, распоряжения. Доходом от выбытия имущества является прибыль от его выбытия, определяемая в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете (ст.133 НК). Финансовый результат (прибыль или убыток) от выбытия ТМЗ определяется вычитанием из дохода от их выбытия балансовой стоимости ТМЗ и косвенных налогов, связанных с выбытием (п.50 НСБУ №4, рег. МЮ №1595 от 17.07.2006г.)

 

 

Разберем примеры учета товарного займа у заимодавца и налоговые последствия его выдачи.

Согласно договору займа заимодавец передал ТМЗ по себестоимости.

Товарно-материальные запасы при выдаче товарного займа выбывают и списываются с баланса заимодавца. Проанализируем, как это отражается бухгалтерскими проводками.

 

 

Отражение в бухгалтерском учете

 

Учет выбытия материалов по до­говору товарного займа не предполагает разных подходов, и согласно НСБУ №21 «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и Инструкция по его применению» (рег. МЮ №1181 от 23.10.2002г.) проводится через счет 9220 «Выбытие прочих активов».

 

Содержание

хозяйственной операции

Дебет

 

Кредит

 

Передача материалов

 

Переданы материалы в качестве займа

 

5830 «Краткосрочные займы выданные»

 

9220 «Выбытие

прочих активов»

Списана себестоимость материалов при передаче по договору займа

 

9220 «Выбытие

прочих активов»

1000 «Материалы»

 

Начислен НДС

(плательщиками НДС)

9220 «Выбытие

прочих активов»

6410 «Задолженность

по платежам в бюджет»

 

Отражение в учете выбытия товара и готовой продукции по договору товарного займа зависит от профессионального суждения бухгалтера.

Первый вариант учета – выбытие товара и готовой продукции отражается через счета 9000 «Доходы от реализации» и 9100 «Себестоимость реализованных ТМЗ». Второй вариант – выбытие товара и готовой продукции, не связанное с реализацией, отражается через счет 9220 «Выбытие прочих активов».

 

Передача товаров

 

 

1 вариант

 

2 вариант

 

Содержание

хозяйственной операции

Дебет

 

Кредит

 

Дебет

 

Кредит

 

Переданы товары в качестве займа

 

5830 «Краткосрочные займы выданные»

 

9020 «Доходы

от реализации товаров»

5830 «Кратко-срочные займы выданные»

 

9220 «Выбытие прочих активов»

 

Списана себестоимость товаров при передаче по договору займа

 

9120 «Себестоимость реализованных товаров»

 

2910 «Товары на складах»

 

9220 «Выбытие прочих активов»

 

2910 «Товары

на складах»

Начислен НДС (плательщиками НДС)

 

5830 «Краткосрочные займы выданные»

 

6410 «Задол-женность

по платежам в бюджет»

 

9220 «Выбытие прочих активов»

 

6410 «Задол-женность

по платежам в бюджет»

Передача готовой продукции

 

 

1 вариант

 

2 вариант

 

Содержание

хозяйственной операции

Дебет

 

Кредит

 

Дебет

 

Кредит

 

Передана готовая продукция в качестве займа

 

5830 «Краткосрочные займы выданные»

 

9010 «Доходы

от реализации готовой продукции»

5830 «Кратко-срочные займы выданные»

 

9220 «Выбытие прочих активов»

 

Списана себестоимость готовой продукции при передаче по договору займа

 

9120 «Себестоимость реализованных товаров»

 

2810 «Готовая продукция

на складе»

9220 «Выбытие прочих активов»

 

2810 «Готовая  продукция на складе»

 

Начислен НДС (плательщиками НДС)

 

5830  «Краткосрочные займы выданные»

 

6410 «Задол-женность

по платежам в бюджет»

 

9220 «Выбытие прочих активов»

 

6410 «Задол-женность

по платежам

в бюджет»

 

Как мы видим, разные варианты понимания сущности товарного зай­ма ведут к разным вариантам учета. А они – к различным налоговым последствиям.

 

 

Налоговые последствия

 

Определим налогооблагаемую базу для заимодавца по различным налогам при условии, что ТМЗ передаются по себестоимости. Процентные доходы в примере не учитываются.

 

1. Заимодавец – плательщик общеустановленных налогов.

 

Налог на прибыль

 

Передача материалов

 

Прочий доход отсутствует (ст.133 НК). Налогооблагаемая база равна нулю

 

Передача товара, готовой продукции

 

1 вариант

 

2 вариант

 

Доход от реализации равен себестоимости реализуемых ТМЗ. Налогооблагаемая база равна нулю

 

Прочий доход отсутствует, так как имущество передается по себестоимости. Налогооблагаемая база равна нулю

 

НДС

 

Передача материалов, товара, готовой продукции

 

Передача ТМЗ по договорам займа признается
оборотом по реализации и облагается НДС

 

Отчисления во внебюджетные фонды

 

Передача материалов

 

Не рассматриваются в качестве объекта налогообложения прочие доходы. Налогооблагаемая база отсутствует

 

Передача товара, готовой продукции

 

1 вариант

 

2 вариант

 

Налогооблагаемой базой является чистая выручка (счет 9000)

 

Не рассматриваются в качестве объекта налогообложения прочие доходы. Налогооблагаемая база отсутствует

 

 

 

2. Заимодавец – плательщик ЕНП.

 

ЕНП

 

Передача материалов

 

Прочий доход отсутствует (ст.133 НК). Налогооблагаемая база равна нулю

 

Передача товара, готовой продукции

 

1 вариант

 

2 вариант

 

Объектом налогообложения является валовая выручка. В целях налогообложения в состав валовой выручки включаются: выручка от реализации товаров, готовой продукции (счет 9000)

 

Прочий доход отсутствует, так как имущество передается по себестоимости. Налогооблагаемая база равна нулю

 

НДС (при добровольной уплате)

 

Передача материалов, товара, готовой продукции

 

Передача ТМЗ по договорам займа
признается оборотом по реализации и облагается НДС

 

 

 

Подведем итоги

 

1. При применении первого варианта учета товарного займа при условии, что товары (продукция) передаются по себестоимости:

  • у заимодавца – плательщика общеустановленных налогов возникает обязательство по уплате отчислений во внебюджетные фонды от суммы займа;
  • у заимодавца – плательщика ЕНП возникает обязательство по уплате ЕНП от суммы займа по передаваемому товару и готовой продукции;
  • у заимодавца – плательщика НДС возникает обязательство по начислению НДС от суммы займа.

Налоговая нагрузка предприятий с различными системами налогообложения при применении первого варианта учета операций по выдаче товарного займа неравнозначна.

 

2. При применении второго варианта учета товарного займа, если ТМЗ передаются по себестоимости, у заимодавца – плательщика НДС возникает обязательство только по уплате этого налога с суммы займа. Других налоговых последствий не возникает.

Налоговая нагрузка предприятий с различными системами налогообложения при применении второго варианта учета операций по выдаче товарного займа одинакова.

 

* * *

В данной статье мы рассмотрели вопрос выбытия ТМЗ по договору товарного займа. Обозначенные проблемы учета встречаются и при других видах выбытия ТМЗ, например, при выбытии товара и готовой продукции в качестве вклада в уставный капитал, при выплате дивидендов готовой продукцией и товаром и пр.

Видится целесообразным для единообразного толкования внес­ти изменения в Налоговый кодекс:

1) в статью 22 в части понятия «Реализация», дополнив его следующим содержанием:

«Под реализацией понимается юридический факт перехода права собственности (то есть основных рисков владения, пользования и распоряжения товарами, результатами выполнения работ и оказания услуг) к другой стороне. Признание факта реализации не зависит от того, была ли произведена оплата товаров (работ, услуг)»;

2) в часть 1 статьи 133 в части уточнения видов выбытия имущества, при которых можно применять положения этой статьи, дополнив ее абзацем следующего содержания:

«Доход от выбытия товарно-материальных запасов по до­говору товарного займа определяется вычитанием из дохода от выбытия товарно-материальных запасов их себестоимости и косвенных налогов, связанных с выбытием товарно-материальных запасов».

 

Подготовиили эксперты «Norma Online».

Прочитано: 3626 раз(а)

Комментарии к статье (1)

2017-11-03 16:31:51, Гость_А.Мухамедбаев:
Предлагаете признать реализацией, но облагать доход?! По моему это справедливо.

В этой теме действует премодерация комментариев.
Вы можете оставить свой комментарий.

info!Оставляя свой комментарий на сайте, Вы соглашаетесь с нашими Правилами их размещения.
Гость_
Антибот:

Если Вы заметили ошибку, выделите фрагмент текста, содержащий ошибку, и нажмите Ctrl+Enter.
Сайт разработан в ООО «NORMA», зарегистрирован в Узбекском агентстве по печати и информации 01.06.2018г.
Регистрационное свидетельство № 0406.
Адрес: Узбекистан, 100105, г. Ташкент, Мирабадский р-н, ул. Таллимаржон, 1/1.
Тел. (998 71) 200-00-90. E-mail: admin@norma.uz
Копирование материалов сайта без согласования с администрацией ресурса запрещено.
© ООО «NORMA», 2007-2018 г. Все права защищены.
18+   Яндекс.Метрика