Скидки прочно вписались в нашу жизнь и представление о покупках. Многие делают покупки именно тогда, когда витрины украшает надпись «Sale 10, 30, 50%...». Предприятия тоже стремятся покупать товар или услугу у поставщика, предоставляющего большую скидку на свой продукт. И это верное решение, позволяющее оптимизировать затраты и повысить рентабельность бизнеса.
Но как учитывать эти скидки? Руководство хочет знать, с одной стороны, сколько сэкономило предприятие в «скидочный» период, с другой – сколько преференций оно само предоставило покупателям.
Как облагаются полученные скидки? Снижают ли скидки налогооблагаемую базу у продавца? Как быть, если скидка предоставлена позже товара, а выручка уже посчитана?
ТОРГОВАЯ, НАЛИЧНАЯ – САМАЯ ОБЫЧНАЯ
Скидка предлагается при незамедлительной оплате наличными (или при оплате в установленный срок) (наличная (денежная) скидка) либо при оптовой закупке (торговая скидка). Торговые скидки предоставляются для того, чтобы позволить продавцу увеличить объем продаж и, следовательно, достичь экономии от масштаба, или используются как уловка, чтобы заручиться «верностью» клиента, или предоставляются по требованию крупного и влиятельного покупателя. Наличная (денежная) скидка мотивирует клиента оплачивать быстрее, обеспечивая ликвидность продавца.
ЧТО ГЛАСИТ МСФО?
Порядок учета запасов регламентирует Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО) 2 «Запасы», в соответствии с которым:
запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой цене продажи (пункт 9 МСФО 2);
торговые уценки, скидки и прочие аналогичные статьи подлежат вычету при определении затрат на приобретение (пункт 11 МСФО 2).
Торговые скидки не вызывают проблем в учете, поскольку являются простым уменьшением базовой цены (например, скидка 30% от стоимости $100 означает, что товар продается за $70. В учете отражается продажа на $70). Учетную проблему создают скидки за оплату в срок (наличные (денежные) скидки), поскольку до того, как покупатель оплатит товар, неясно, получит он скидку или нет.
Поэтому на практике для учета наличных скидок используются два метода:
1) валовой метод;
2) чистый метод (нетто).
Отражение наличных скидок в непрерывной системе учета запасов:
|
Пример
|
Валовой метод
|
Чистый метод
|
|
1
|
1.02.2014 г. Покупка товара стоимостью $10 000 на условиях предоставления 5-процентной скидки в случае оплаты в течение первых 10 дней. Срок оплаты счета истекает через 30 дней
|
|
|
|
Дт Запасы 10 000 Кт Счета к оплате 10 000 |
Дт Запасы 9 500 Кт Счета к оплате 9 500 (9 500 = 10 000 – 5% х 10 000) |
|
2
|
10.02.2014 г. Оплата товара стоимостью $4 000 (покупатель получает скидку)
|
|
|
|
Дт Счета к оплате 4 000 Кт Запасы* 200 Кт Денежные средства 3 800 * Если запасы проданы или сумма несущественная (не влияющая
|
Дт Счета к оплате 3 800 Кт Денежные средства 3 800 (3 800 = 4 000 – 5% х 4 000) |
|
3
|
28.02.2014 г. Оплата товара стоимостью $6 000 (покупатель оплачивает счет
|
|
|
|
Дт Счета к оплате 6 000 Кт Денежные средства 6 000 |
Дт Счета к оплате 5 700 Дт Упущенные скидки при закупке 300 Кт Денежные средства 6 000 (5 700 = 6 000 – 5% х 6 000) |
При использовании валового метода в периодической системе учета запасов наличные скидки также включаются в себестоимость реализованных товаров, но через счет «Скидки при закупке». Упущенные скидки при закупке, возникающие в результате использования чистого метода, обычно отражаются по статье прочие расходы.
Эти правила учета применимы не только к товарам торгового предприятия, но и ко всем запасам производственного предприятия: сырью и материалам, незавершенному производству, готовой продукции.
Порядок учета запасов у продавца регламентирует МСФО 18 «Выручка», в соответствии с пунктом 10 которого сумма выручки определяется договором между поставщиком и покупателем и измеряется по справедливой стоимости с учетом любых торговых или оптовых скидок, предоставляемых поставщиком.
Проблема признания в учете дебиторской задолженности по счетам у продавца обусловлена существованием упомянутых групп скидок – торговых (при распродаже, для постоянных клиентов и т.п.) и скидок за оплату в срок.
По первым учетных сложностей не возникает – обычный вычет при подсчете выручки. А вот по вторым применяются те же методы учета, что и в примере с покупателем. Согласно валовому методу скидка не признается до ее получения покупателем (то есть до момента оплаты товара). Выручка от продажи и дебиторская задолженность признаются в полной (валовой) сумме выставленного счета. Если покупатель платит меньше, то на величину полученной скидки дебетуется контрсчет к счету продаж «Скидки при продаже», сальдо которого при составлении отчета о совокупном доходе – о прибылях и убытках, о финансовых результатах – вычитается из общей величины выручки от продаж.
По чистому методу не полученные покупателями скидки трактуются как «штраф» за увеличение срока оплаты. Поэтому первоначально и дебиторская задолженность, и величина продаж отражаются за вычетом скидки (в чистой сумме) исходя из предположения, что покупатель обязательно воспользуется скидкой. Если покупатель не успевает оплатить товар в период действия скидки, то упущенные им скидки отражаются на счете «Упущенные скидки при продаже». Их величина считается дополнительным доходом предприятия и в отчете о совокупном доходе отражается как прочие доходы.
Отражение в учете наличных (денежных) скидок:
|
Пример
|
Валовой метод
|
Чистый метод
|
|
1
|
1.02.2014 г. Покупка товара стоимостью $10 000 на условиях предоставления 5-процентной скидки в случае оплаты в течение первых 10 дней, срок оплаты счета истекает через 30 дней
|
|
|
|
Дт Счета к получению 10 000 Кт Выручка 10 000 |
Дт Счета к получению 9 500 Кт Выручка 9 500 (9 500 = 10 000 – 5% х 10 000) |
|
2
|
10.02.2014 г. Оплата товара стоимостью $4 000 (покупатель получает скидку)
|
|
|
|
Дт Денежные средства 3 800 Дт Скидки при продаже* 200 Кт Счета к получению 4 000 *В ОСД отражается как уменьшение выручки от продаж
|
Дт Денежные средства 3 800 Кт Счета к получению 3 800 (3 800 = 4 000 – 5% х 4 000) |
|
3
|
28.02.2014 г. Оплата товара стоимостью $6 000 (покупатель оплачивает счет
|
|
|
|
Дт Денежные средства 6 000 Кт Счета к получению 6 000 |
Дт Денежные средства 6 000 Кт Упущенные скидки при продаже 300 Кт Счета к получению 5 700 (5 700 = 6 000 – 5% х 6 000) |
СВОИ СТАНДАРТЫ. И МЕЖДУНАРОДНЫЕ
Отражение скидок у покупателя при формировании стоимости запасов регулирует НСБУ N 4 «Товарно-материальные запасы»1. Стандарт различает торговые и денежные скидки. При этом вторые отличаются от первых тем, что поставщик предоставляет их только в случае выполнения покупателем оговоренных условий. Торговые же скидки, напротив, известны и предоставлены покупателю уже на момент заключения договора или поставки товара и не зависят от каких-либо условий.
В учете торговые скидки уменьшают стоимость запасов. Товары приходуются по стоимости за вычетом скидок, что отражается следующей проводкой:
|
Поступление товаров, приобретенных с торговой скидкой
|
||
|
|
дебет
|
кредит
|
|
Отражена покупная стоимость товаров на основании счета-фактуры поставщика (инвойса, ГТД)
|
Счета учета товаров (2900) – стоимость
|
6010 «Счета к оплате поставщикам и подрядчикам» – на сумму, подлежащую оплате
|
Товары, приобретенные с денежной скидкой, приходуются по стоимости без учета скидок (то есть фактически применяется описанный ранее валовой метод). Суммы скидок, которые будут предоставлены при выполнении покупателем оговоренных условий, относятся на результаты финансово-хозяйственной деятельности в том отчетном периоде, в котором они возникли. Практика исключает случаи уменьшения стоимости запасов или корректировку «Себестоимости реализации». При получении денежной скидки ее отражают следующим образом:
|
Поступление товаров, приобретенных с денежной скидкой
|
||
|
|
дебет
|
кредит
|
|
Отражена покупная стоимость товаров на основании счета-фактуры поставщика (инвойса, ГТД)
|
Счета учета товаров (2900) – стоимость без учета скидок
|
6010 «Счета к оплате поставщикам и подрядчикам» – на сумму, подлежащую оплате без вычета скидки
|
|
Отражена скидка, предоставленная поставщиком
|
6010 «Счета к оплате поставщикам
|
9390 «Прочие операционные доходы» – на сумму скидки
|
|
Закрытие счета 9390
|
9390 «Прочие операционные доходы» – на сумму скидки
|
9910 «Конечный финансовый результат»
|
*Показано применение на практике, в НСБУ N 212 проводка по этой ситуации не предусмотрена
Отражение предоставленных скидок у продавца регулируется НСБУ N 2 «Доходы от основной хозяйственной деятельности»3. В соответствии с ним, а также с НСБУ N 21 любые из предоставленных скидок уменьшают выручку и отражаются в том периоде, в котором возникли. В части денежных скидок снова используется валовой метод.
КАК ОФОРМИТЬ СКИДКУ?
В первую очередь необходимо:
- разработать локальное положение о ценообразовании, которое определяет и регламентирует порядок предоставления скидок на действующие прейскурантные и протокольные цены при реализации товаров от лиц, имеющих право и наделенных полномочиями предоставлять их от имени предприятия;
- в договорах детально оговорить условия предоставления денежных и торговых скидок (можно предусмотреть, что, подписывая договор, покупатель подтверждает, что ознакомился и согласен с локальными актами продавца по лояльности клиентов);
- определить документ, подтверждающий, что покупатель воспользовался скидкой.
При наличии денежных скидок корректировка выручки для продавца или уточнение стоимости запасов для покупателя осуществляется в порядке, предусмотренном статьей 222 Налогового кодекса (НК), а именно:
- поставщиком товаров (продавцом);
- в том отчетном периоде, когда изменены (выполнены) условия;
- дополнительным счетом-фактурой с указанием счета-фактуры, который корректируется;
- минусом (то есть выписывается отрицательный счет-фактура).
КАКОЙ НАЛОГ«СКИНУЛ»?
Прочие доходы, полученные в виде скидки от поставщиков, не включаются в налогооблагаемую базу покупателя по единому налоговому платежу на основании пункта 6 статьи 356 Налогового кодекса (НК). Но у плательщика общеустановленных налогов они включаются в базу по налогам на прибыль и на благоустройство и развитие социальной инфраструктуры.
В соответствии со статьями 129 и 355 НК при исчислении налога на прибыль или ЕНП в совокупный доход (валовую выручку) включаются:
- доходы (выручка) от реализации товаров (работ, услуг);
- прочие доходы (статья 132 НК).
При предоставлении скидок продавец корректирует доход от реализации товаров (работ, услуг) или валовой выручки (статьи 131 и 357 НК) на основании документов, подтверждающих использование скидки покупателем. Корректировка дохода (валовой выручки) производится в пределах годичного срока, а по товарам, на которые установлен гарантийный срок, – в пределах гарантийного срока. Если же в результате предоставления скидок товары реализуются по ценам ниже себестоимости или цены приобретения (за исключением случаев государственного регулирования цен), в целях налогообложения под выручкой понимается себестоимость товаров или цена их приобретения.
ТАТЬЯНА ШАЛУНОВА,
генеральный директор ОНК ООО «RASTAX GROUP»,
налоговый консультант, аудитор, CIPA, DipIFR.
1Утвержден приказом министра финансов, зарегистрированным МЮ 17.07.2006 г. N 1595.
2«План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и Инструкция по его применению» (утвержден приказом министра финансов, зарегистрированным МЮ 23.10.2002 г. N 1181).
3Утвержден МФ, зарегистрирован МЮ 26.08.1998 г. N 483.
