«Хўжалик юритувчи субъектлар фаолиятининг шартномавий-ҳуқуқий базаси тўғрисида»ги Қонуннинг1 16-моддасига кўра хўжалик юритувчи субъект ва унинг таркибий бўлинмаси (филиал, доимий муассаса ва ҳоказо) бир-бирлари билан шартнома тузишлари мумкин. Улар ички хўжалик шартномалари деб аталади ва уларга нисбатан Фуқаролик кодексида назарда тутилган шартнома тўғрисидаги умумий қоидалар қўлланади. Агар Фуқаролик кодекси 356-моддаси биринчи қисмининг маъносидан келиб чиқилса, ички хўжалик шартномаси нархлари – тарафларнинг келишиш масаласи бўлиб чиқадигандек кўринади. Бироқ ҳаммаси бунчалик содда кўринишга эга эмас...
ТРАНСФЕРТ НАРХЛАР
Товарларни (ишларни, хизматларни) чет эл давлатларида ёки бошқа минтақаларда (бироқ бир мамлакат доирасида) жойлашган таркибий бўлинмаларга, шунингдек ўзаро боғланган бошқа юридик шахсларга реализация қилиш нархи трансферт нарх деб аталади.
Солиқни мақбуллаштириш, яъни фойдани камроқ солиқ солинадиган юрисдикция фойдасига йўналтириш йўли билан солиқ юкини пасайтириш мақсадида хўжалик юритувчи субъектлар бундай нархларни пасайтирадилар. Ва шу тариқа, бир тарафдан, қонун ҳужжатларини бирор-бир тарзда бузмасдан тадбиркорлик субъекти солиқ тўловларининг суммалари салмоқли тарзда қисқартирилади, бу эса, шубҳасиз, унинг манфаатларига мос келади. Бошқа тарафдан эса – мамлакат бюджетига солиқ тушумлари мутаносиб равишда камаяди, бу эса амалда ҳар қандай давлатнинг манфаатларига зид келади. Айни ушбу ҳол дунёнинг кўпчилик мамлакатларида трансферт нарх белгилаш устидан давлат назорати ўрнатилишининг сабабчиси бўлиб хизмат қилди: қоидага кўра ўзаро алоқадор шахслар иштирок этадиган битимларнинг нархлари бозор нархлари даражасига мувофиқ келиши керак.
2010 йилдан бошлаб ушбу қоида Ўзбекистонда ҳам амал қиляпти. Солиқ кодекси (СК) 40-моддасининг иккинчи қисмига кўра ўзаро алоқадор шахслар билан битимлар бўйича солиқ тўловларининг тўлиқ ҳисоблаб чиқарилиши ва тўланиши устидан назоратни солиқ органлари амалга оширади. Солиқ солинадиган база товарларни (ишларни, хизматларни) реализация қилиш нархи асосида ҳисоблаб чиқариладиган солиқ солиш объектини аниқлашда солиқ органларининг мансабдор шахслари ўзаро алоқадор бўлмаган шахслар ўртасида қўллаш мумкин бўлган нархлардан, яъни бозор нархларидан фойдаланишга ваколат олганлар.
Бироқ бундай нархлар ҳисоб-китоби усуллари ҳозиргача белгиланмаган ва бизнес аҳлига таниш эмас. Эҳтимол, шу сабабли солиқчилар томонидан текширувлар доирасида трансферт нархларга тузатишлар киритиш амалиёти ҳозирча кенг тарқалмагандир. Бироқ истиқболда солиқ-молия органлари томонидан Солиқ кодексининг юқорида қайд этилган меъёрини қўллаш оқибатлари ғоятда кутилмаган бўлиши шубҳасиз: солиқ тўловлари суммаларини қўшимча ҳисоблаб ёзишдан бошлаб солиқ солинадиган базани камайтирганлиги ва (ёки) Ўзбекистон учун наф келтирмаслиги аён бўлган битимни тузганлиги учун хўжалик юритувчи субъектларнинг мансабдор шахсларини жавобгарликка тортишга қадар2.
Бу ҳол ноаниқлик бўлиб, фикримизча, фуқаролик қонун ҳужжатларининг солиқ тўғрисидаги қонун ҳужжатларининг меъёрларига зид келишини ифодалайди. Айни шундай ҳолатлар «Тадбиркорлик фаолияти эркинлигининг кафолатлари тўғрисида»ги Қонун3 8-моддаси биринчи қисмининг еттинчи хатбошиси ва 11-моддасига мувофиқ тадбиркорлик субъекти фойдасига ҳал этилиши керак. Афсуски, бундай баёнотлар ҳозирча қуруқ баёнотлигича қолаётгани корхоналар раҳбарларига аёндир.
Шу боис хўжалик шартномасини тузиш эркинлиги ва, тегишинча, эркин нарх белгилаш қоидасига, шунингдек тадбиркорлик субъекти ҳуқуқларининг устунлиги қоидасини хоҳлаганча рўкач қилмайлик, фирманинг «хавфсизлиги»ни кўзлаб (ҳеч бўлмаганда «Тадбиркорлик фаолияти эркинлигининг кафолатлари тўғрисида»ги Қонуннинг 11-моддасини қўллаш тартиби хусусида тегишли тушунтиришлар келиб тушмагунча) трансферт нарх бозор нархи даражасига мувофиқ келиши керак.
Ушбу даражани қандай қилиб белгилаш керак?
БОЗОР НАРХЛАРИ
«Баҳолаш фаолияти тўғрисида»ги Қонун4 7-моддасининг биринчи қисмига кўра, шунингдек 1-сон Мол-мулкни баҳолаш миллий стандарти «Баҳолашнинг умумий тушунча ва қоидалари»нинг5 4-бўлими маъносидан келиб чиқилганда бозор нархи деганда энг эҳтимол тутилган нарх тушунилиб, унга кўра муайян товарлар (ишлар, хизматлар) очиқ бозорда рақобат шароитида бошқа шахсга ўтказилади, битимнинг тарафлари барча зарур ахборотга эга бўлган холда ўз манфаатлари йўлида оқилона ва ихтиёрий равишда ҳаракат қилади, битим нархининг баланд-пастлигида эса бирон-бир фавқулодда ҳолатлар, шу жумладан тарафлардан бирининг ушбу битимга қўшилиш мажбурияти акс этмайди.
Бироқ бугунда солиқ органлари қандай йўл тутишлари – СК 40-моддаси иккинчи қисмининг қоидалари доирасида ички бозор нархларидан келиб чиқишларими ёки асос сифатида товарлар (ишлар, хизматлар) реализация қилинаётган мамлакат (минтақа) нархини олишлари керакми – шу тўғрисида аниқ фикр айтиш мумкин эмас. Бозор нархи шарҳланаётган ҳолда бутунлай бошқа усул билан белгиланиши мумкинлигини ҳам истисно этиб бўлмайди. Чунончи, масалан, текинга олинган мол-мулкнинг (ишларнинг, хизматларнинг) бозор баҳоси СКнинг 135-моддасига мувофиқ солиқ органларининг мансабдор шахслари томонидан расмий статистика маълумотлари, биржа маълумотномалари, оммавий ахборот воситаларида чоп этилган маълумотлар ва ҳоказолар асосида белгиланади.
Россияда, масалан, трансферт чоғида бозор нархлари қуйидаги беш усулдан бири билан (ёки уларнинг жамлигида) ҳисобланади:
1) мустақил тарафлар ўзаро тузган битимлардаги нархлар билан таққослаш йўли билан. Бунда, агар содир этилаётган битимлар тавсифи ва тадбиркорлик субъекти контрагентларидаги фарқлар бозор нархига таъсир кўрсатмаса ва (ёки) арзимас тафовутларни бартараф этиш мақсадида бундай нархлар бўйича тузатишлар қўллаш мумкин бўлса, битим таққосланадиган деб эътироф этилади;
2) таҳлил қилинаётган битим бўйича харид қилинган товар кейин реализация қилинганда (қайта сотилганда) таҳлил қилинаётган битимни амалга оширган шахс томонидан олинган ялпи рентабелликни таққослаш йўли билан;
3) таҳлил қилинаётган битим тарафи ҳисобланган шахс харажатларининг ялпи рентабеллигини таққосланаётган битимлардаги харажатларнинг ялпи рентабеллиги билан таққослаш йўли орқали;
4) таҳлил қилинаётган битим тарафи бўлган шахсда шаклланган операцион рентабелликни таққослама битимлардаги операцион рентабеллик билан таққослаш йўли билан;
5) олинган жами фойдани битим тарафлари ўртасида ҳақиқатда тақсимлашни таққослама битимларнинг тарафлари ўртасида фойдани тақсимлаш билан таққослаш йўли билан6.
Ўзбекистонга келсак, юқорида айтилганидек, ҳозирча солиқ органлари томонидан трансферт нархларнинг лозим даражасини белгилашнинг қонун ҳужжатлари билан мустаҳкамланган усуллари йўқ. Ривожланаётган давлатларнинг жаҳон иқтисодий жараёнларига интеграцияланиши кучайган сари улар, мисол учун, Россияда фойдаланилаётган трансферт нархларни белгилаш усулларига ўхшаш бўлишини истисно этиб бўлмайди. Зеро трансферт нарх белгилаш доирасида бозор нархини белгилаш услубиятининг ягоналиги, улар рўйхатдан ўтказилган мамлакатдан қатъи назар, компаниялар ва уларнинг барча таркибий бўлинмаларининг трансферт нарх белгилаш
сиёсатини уйғунлаштириш имконини беради.
Амалиётда 2010 йилдаёқ тақдим этилган, трансферт нарх белгилаш тартибини тушунтириш бўйича ёзма сўровларга жавобан Ўзбекистон Республикасининг Давлат солиқ қўмитаси «Трансферт нарх белгилаш тўғрисида» қонун лойиҳасига ҳавола қилади. Келгусида унинг қабул қилиниши мумкинлиги кишини қувонтиради албатта. Бироқ бундай қонуннинг расмий матни чоп этилгунга қадар солиқ тўловчи трансферт нарх белгилаш масалаларида ғоятда тахминий тарзда мўлжал олиб, барча оқибатларни ҳисобга олган ҳолда ва таваккал қилиб нархларни белгилаши ҳамда солиқларни ҳисоблаб ёзиши керак. Бунда фақат нархларга доир битта эксперт хулосаси билан иш битмайди. Шу сабабли ушбу масалада ёрдам сўраб малакали мутахассисларга (аудиторлар, солиқ маслаҳатчилари, юристлар, баҳоловчиларга) мурожаат қилиш маъқул бўларди, улар ҳатто трансферт нарх белгилаш бўйича қонун ҳужжатлари билан белгиланган бирор-бир кўрсатмалар йўқ бўлган шароитда ҳам, ахборотнинг расмий манбаларидан фойдаланиб, зарур йўналишларни танлаш, трансферт нарх устидан ички ва ташқи мониторингни ўтказиш тизимини ишлаб чиқиш ва бундай нарх белгилаш билан боғлиқ ҳужжат айланишини йўлга қўйишда ёрдам берадилар.
«Трансферт нарх белгилаш тўғрисида»ги қонун қабул қилинаётганда, СКнинг 40-моддасига мувофиқ нархлар ҳисоб-китоби усуллари ҳамда услубларига доир қатъий аниқлик йўқлиги муносабатии билан 2010 йилдан бошлаб солиқларни қайта ҳисоб-китоб қилишни истисно этадиган ўтиш даври қоидалари назарда тутилади деб умид қиламиз. Акс ҳолда қонун орқага қайтиш кучига эга бўлмаслиги принципи бузилган бўлади.
БИТИМЛАР
ТУРЛАРИ Т¤ўРИСИДА
СК 40-моддаси иккинчи ва учинчи қисмларининг маъносидан келиб чиқилганда трансферт нарх белгилаш нуқтаи назаридан олганда ўзаро алоқадор шахслар ўртасида содир этиладиган битимлар назорат қилинадиган битимлар ҳисобланади.
Бунда СК 40-моддасининг иккинчи қисмини бир қадар ишонч улуши билан айнан талқин этиш трансферт нарх белгилаш масаласини солиқ органларининг мансабдор шахслари товарларни (ишларни, хизматларни) реализация қилиш (харид қилиш билан эмас) билан боғлиқ битимлар бўйича кўтарадилар деб тахмин қилиш имконини беради. Бинобарин, ундан келиб чиқадиган барча, шу жумладан солиқларни қўшимча ҳисоблаб ёзиш билан боғлиқ оқибатлар билан биргаликда трансферт нархларни текширишга сотувчилар (товар харидорлари эмас), ижрочилар ва пудратчилар (хизматлар ва ишларнинг буюртмачилари эмас), лизинг берувчилар (лизинг олувчилар эмас) ва ҳоказолар тортилади, деб ҳисоблаш мумкин.
Битимларнинг аниқ турларига келсак, фикримизча, агар бундай битимлар тарафлари ўзаро алоқадор шахслар бўлишса, трансферт нарх белгилаш нуқтаи назаридан олганда уларнинг барча турлари назорат остида бўлиши мумкин.
Шунга эътибор қаратиш лозимки, СКнинг шарҳланаётган моддаси назорат қилинаётган битимлар доирасини истисносиз ташқи иқтисодий экспорт битимларига қадар торайтиради, шу боис трансферт нархнинг адекватлиги масаласини товарларни (ишларни, хизматларни) реализация қилиш бўйича ички минтақавий битимларга нисбатан кўтариш моҳиятига кўра, юзага келиши керак эмас. Бироқ Ўзбекистон минтақаларининг ўзида солиқ юкининг республикада эркин иқтисодий зоналар пайдо бўлиши тақозо этган фарқлари кўпинча ғоятда сезиларлидир...
Юқорида баён этилганлар муносабати билан қуйидаги ҳол қизиқиш уйғотади. Бир томондан, мамлакатда ишлаб чиқарилаётган маҳсулот (бажарилган ишлар, кўрсатиладиган хизматлар) экспортини рағбатлантириш бўйича жуда жиддий ва кенг миқёсли чоралар кўриляпти. Бошқа тарафдан эса, Ўзбекистоннинг солиқ тўғрисидаги қонун ҳужжатлари 2010 йилдан бошлаб трансферт нарх ҳисоб-китобининг усулларига доир ноаниқликлар билан бирга янги қоидалар билан тўлдириляпти, бу эса экспортчилар фойдасига сира хизмат қилмайди. Муайян ҳолатларда бу ҳам экспорт ҳажмларининг маълум даражада пасайиши ва хуфиёна чизмалардан фойдаланишни фаоллаштиришга олиб келишга қодир.
«ИЛЛАТЛИ» АЛОЈАЛАР
СК 40-моддасининг учинчи қисмига мувофиқ қуйидагилар ўзаро алоқадор шахслар деб эътироф этилади:
Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар ва уларнинг чет давлатлар юридик шахслари бўлган муассислари (иштирокчилари, аъзолари);
чет давлатларнинг юридик шахслари ва уларнинг Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар бўлган муассислари (иштирокчилари, аъзолари);
муассислари (иштирокчилари, аъзолари) айни бир юридик ёки жисмоний шахслар бўлган Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар ва чет давлатларнинг юридик шахслари.7
Бунда чет эл юридик шахсларининг Ўзбекистонда рўйхатдан ўтказилган (ёки аксинча) юридик шахсларнинг устав фондида иштирок этишнинг қандай миқёси тўғрисида сўз бораётганлиги равшан эмас. Ушбу масалада оқилона чеклашнинг йўқлиги СК 40-моддасининг қоидаларини бирор-бир амалий маънодан маҳрум қилади. Чунончи, АЖ устав фондида жамият акцияларининг бир фоизига (ҳатто битта акцияга) эга бўлган норезидентнинг иштирок этиши мазкур АЖнинг битимдан
муайян моддий неъмат оладиган чет эллик контрагент сифатида чиқадиган норезидент билан амалий алоқадорлигини асослаш учун етарли бўлмаса керак. Эҳтимол, бундай позиция айни «Акциядорлик жамиятлари ва акциядорларнинг ҳуқуқларини ҳимоя қилиш тўғрисида»ги Қонун8 9-моддасининг олтинчи қисмида берилгандир, унга кўра агар жамиятга қарашли овоз берувчи акцияларнинг йигирма фоизидан зиёдроғи бошқа иштирокчи жамиятга қарашли бўлса, бу жамият тобе хўжалик жамияти деб тан олинади.
Ҳозирча бошқа нарса ҳам равшан эмас: «Трансферт нарх белгилаш тўғрисида»ги Қонунда солиқ тўловчиларга янги қоидалар бўйича нарх белгилашга «мослашиш» (озроқ вақт оралиғи мобайнида бўлса ҳам) имконини берадиган «имтиёзли давр» назарда тутиладими ёки унинг амал қилиши 2010 йилдаёқ амалдаги таҳрирда ЎзР СКнинг 40-моддаси жорий этилиши туфайли ўшандан буён ўтган бутун даврда тузилган экспорт битимларига ҳам татбиқ этиладими?
Бундай ноаниқликлар етарлича, шу сабабли юқорида кўрсатилган шахслар ўртасидаги битимлар бўйича бозор нархларини тасдиқлашга тайёр бўлиш маъқул. Ижобий натижага эришиш учун компаниянгизда трансферт нархларни шакллантириш ва ишлатиш механизми батафсил ишлаб чиқилиши керак. Ушбу жараён кўп вақт эгаллаши, исталган вақтда жорий этилиши мумкинлиги боис шошилинг: трансферт нарх белгилаш масаласини ҳал этишга аудит, ҳуқуқ ва солиқ маслаҳати соҳасида тегишли мутахассисларни жалб этинг.
Агар ўзаро алоқадор юридик шахслар ўз тижорат ва молиявий муносабатларида ўзаро алоқадор бўлмаган юридик шахслар ўртасида қўлланилиши мумкин бўлган нархлардан фарқ қиладиган нархларни қўлласа, солиқ солинадиган база товарларни (ишларни, хизматларни) реализация қилиш нархлари асосида ҳисоблаб чиқариладиган солиқ солиш объектини аниқлашда давлат солиқ хизмати органлари ўзаро алоқадор бўлмаган юридик шахслар ўртасида қўлланиладиган нархлардан фойдаланади.
Ўзаро алоқадор юридик шахслар қуйидагилардир:
Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар ва уларнинг чет давлатлар юридик шахслари бўлган муассислари (иштирокчилари, аъзолари);
чет давлатларнинг юридик шахслари ва уларнинг Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар бўлган муассислари (иштирокчилари, аъзолари);
муассислари (иштирокчилари, аъзолари) айни бир юридик ёки жисмоний шахслар бўлган Ўзбекистон Республикасида рўйхатдан ўтказилган юридик шахслар ва чет давлатларнинг юридик шахслари.
Ўзбекистон Республикаси Солиқ кодексининг
40-моддаси.
129.08.1998 йилдаги 670-I-сон.
2Жиноят кодексининг 175-моддаси.
325.05.2000 йилдаги 69-II-сон, 2.05.2012 йилдаги ЎРҚ-328-сон Қонун таҳририда.
419.08.1999 йилдаги 811-I-сон.
5Давлат мулки қўмитасининг АВ томонидан 24.07.2006 йилда 1604-сон билан рўйхатдан ўтказилган қарори билан тасдиқланган.
6Бунда Россия солиқ тўловчиларига 20%гача тафовутни (пасайиш ёки, аксинча, ошиш томонга) ҳисобга олган ҳолда трансферт нархлари белгилашга рухсат берилади.
Олег ДАМИНОВ,
«BAKER TILLY UZBEKISTAN»
компаниялари аудиторлик-консалтинг гуруҳининг бошқарувчи шериги,
Екатерина АДЕЕВА, юрисконсульти.
