При подготовке договоров с будущими партнерами у сторон возникают вопросы:
• нужно ли прописывать ту или иную налоговую оговорку;
• cтоит ли «перегружать» текст договора дополнительными условиями, если есть требования налогового законодательства, которые все должны соблюдать?
Рассмотрим ответы на эти вопросы, а также примеры конкретных условий налоговых оговорок, которые следует включать
в договор.
Зачем в договорах нужна налоговая оговорка
Налоговая оговорка – это условие в договоре, которое определяет, какие налоги и сборы обязана уплатить каждая из сторон в связи с выполнением договора. Оговорка фиксирует налоговые обязанности каждой стороны, что позволяет предотвратить возможные разногласия сторон в будущем.
Законодательных требований по включению таких оговорок в договор нет. В Узбекистане действует принцип свободы заключения договоров (ст. 354 ГК), поэтому одна из сторон сделки не вправе принуждать другую к внесению таких формулировок. Однако оговорки, которые напрямую касаются налогообложения, могут стать гарантией того, что сторона не только проявила должную осмотрительность, но и обезопасила себя от потенциальных проблем как со стороны контрагента, так и со стороны налоговых органов. Наиболее простым примером налоговой оговорки является условие о том, что сумма НДС равна 12 % суммы договора.
Наличие налоговой оговорки не только свидетельствует о стремлении компании к «чистому» бизнесу, но и выполняет основную цель – снижение налоговых рисков. И если контрагент не возражает, включайте в договор условия о налоговой оговорке. В какой-то мере это позволит показать контролирующим органам свою добросовестность и разумную осторожность.
Таким образом, в применении налоговых оговорок больше преимуществ, чем недостатков.
К недостаткам можно отнести только наличие дополнительной ответственности возместить возможный ущерб (доначисленные налоги, пени, штрафы), который может возникнуть из-за ненадлежащего выполнения обязанностей. Для добросовестного налогоплательщика, который исполняет свои обязанности, данный риск отсутствует.
Какие налоговые оговорки чаще всего применяются в договорах
Помните, что изменить условия налогообложения, установленные Налоговым кодексом, в договоре невозможно, так как принцип свободы договора к налоговым правоотношениям неприменим. Условия договора, противоречащие законодательству, ничтожны и юридических последствий не несут.
Налоговая оговорка чаще всего формулируется в договоре в произвольной форме исходя из конкретных условий сделки (например, в зависимости от предмета – товар, работа или услуга) и требований законодательства.
Как правило, в договоре указывается, что каждая из сторон самостоятельно, за свой счет и в установленный срок уплачивает все налоги и сборы, которые она обязана уплатить в связи с исполнением сделки согласно требованиям налогового законодательства. Иногда есть смысл более детально прописать обязанности и гарантии сторон в части уплаты налогов и сборов.
Оговорка о косвенных налогах, которые влияют на сумму договора
В договоре нужно четко определить, какую сумму покупатель должен уплатить продавцу, выделив налог (НДС или акцизный налог) и его ставку, указав, включен ли он в цену товара (работ, услуг) или указывается отдельно. Оговорку нужно сделать и когда операция не облагается НДС.
Определение итоговой цены договора относится к компетенции сторон, и они самостоятельно определяют способ определения включения или невключения НДС в стоимость товара (работы, услуги), то есть начисления этой суммы сверх цены или включения НДС в цену товара.
Нежелательно, когда оговорки нет, и НДС никак не выделяется. В таком случае покупатель может заявить, что если про НДС в договоре ничего не сказано, значит цена уже включает налог и дополнительно он платить ничего не обязан. Обращайте внимание и не допускайте, чтобы в договоре:
• цена определялась с оговоркой «без учета НДС» или «без НДС», при этом не пояснялось, почему налог не начисляется;
• не было ничего сказано про НДС.
В подобных случаях из договора неясно, определена в нем полная сумма оплаты, которую рассчитывает получить продавец, или же он добавит к ней НДС. Чтобы предотвратить спор с контрагентом, необходимо обсудить с ним условие о цене с указанием НДС.
Примеры налоговых оговорок
1. «Общая сумма Договора составляет 1 000 000 (один миллион) сумов, включая НДС 12 %».
2. «Общая сумма Договора составляет 1 120 000 (один миллион сто двадцать тысяч) сумов, в том числе НДС 12 % в размере 120 000 (сто двадцать тысяч) сумов».
3. «Общая сумма Договора составляет: 1 000 000 (один миллион) сумов и включает все применимые налоги, в том числе НДС (12 %), сборы и иные обязательные платежи в бюджет, а также все расходы Продавца, связанные с исполнением Договора».
4. «2.1. Общая стоимость товара составляет 1000000 (один миллион) сумов, без НДС.
2.2. Покупатель обязан уплатить Продавцу НДС 12 %, начисленный на сумму товара, указанную в пункте 2.1. Договора».
5. «Общая сумма Договора составляет 1 000 000 (один миллион) сумов, без НДС. Продавец не является плательщиком НДС».
Оговорка о разграничении обязанностей сторон
по уплате налогов
во внешнеторговых контрактах
Во внешнеторговых договорах при импорте или экспорте в оговорке закрепляют, кто из участников сделки, в какой стране, какие платежи осуществляет. Когда сделка заключается на территории Узбекистана, такая оговорка применяется, если налоговое законодательство не возлагает обязанность по уплате налога или сбора на конкретное лицо и платеж может совершить любой участник сделки.
Кроме того, в договоре необходимо определить условия уплаты налога на прибыль в рамках соглашений об избежании двойного налогообложения. Компания Узбекистана обязана как налоговый агент рассчитать и удержать от суммы договора налог на прибыль нерезидента (ст. ст. 351, 356 НК). Но если зарубежная компания до выплаты представит сертификат налогового резидентства, налог на прибыль не удерживается, и сумма договора перечисляется в полном размере.
Требования, предъявляемые к виду сертификата налогового резидентства (ст. 358 НК):
• оригинал, заверенный компетентным органом иностранного государства, резидентом которого является зарубежная компания, с его консульской легализацией или проставлением апостиля;
• нотариально заверенная копия оригинала документа, соответствующего вышеуказанным требованиям;
• бумажная копия электронного документа, подтверждающего налоговое резидентство, размещенного на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства.
Легализация сертификата не требуется, если:
• документ, подтверждающий налоговое резидентство, размещен на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства;
• иной порядок удостоверения подлинности подписи и печати лица установлен международным договором Республики Узбекистан или между компетентным органом Республики Узбекистан и компетентным органом иностранного государства в рамках процедуры взаимного согласования.
Нерезидент признается налоговым резидентом государства, с которым Узбекистан заключил международный договор, в течение периода времени, указанного в свидетельстве. Если период времени не указан – в течение календарного года, в котором такой документ выдан (размещен на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства).
В некоторых контрактах, чтобы предотвратить конфликт интересов или финансовые потери, при заключении делают оговорку, что вознаграждение по договору подлежит уплате зарубежной компании за вычетом всех налогов и сборов,
подлежащих уплате на территории Узбекистана.
Кроме того, по внешнеторговым контрактам необходимо определить, кто будет платить НДС.
Примеры налоговых оговорок
1. По налогу на прибыль при импорте услуг:
«Согласно статье 351 Налогового кодекса доход Исполнителя, не связанный с постоянным учреждением, подлежит обложению налогом на прибыль у источника выплаты по ставке 20 %, установленной в статье 353 Налогового кодекса. Обязательство по удержанию с Исполнителя и уплате в бюджет РУз данного налога возложено на Заказчика.
Если деятельность Исполнителя в соответствии с положениями Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 27.07.1995 г. между Республикой Узбекистан и Российской Федерацией (далее по тексту – Соглашение), не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Узбекистан по Договору, то Исполнитель имеет право:
• на получение доходов по Договору без удержания у источника выплаты налога на прибыль юридических лиц в соответствии с положениями данного Соглашения. Для осуществления этого права Исполнитель должен представить Заказчику с сопроводительным письмом оригинал документа (либо нотариально заверенную копию), выданного компетентным органом иностранного государства, подтверждающего факт резидентства Исполнителя, за соответствующий период с проставлением апостиля либо консульской легализацией;
• на возврат налога на прибыль юридических лиц, удержанного Заказчиком. Для возврата уплаченного налога Исполнитель должен представить в Налоговый комитет РУз документы, предусмотренные главой 12 Налогового кодекса (ст. 357 НК).
Если после оплаты дохода по Договору без удержания у источника выплаты налога на прибыль юридических лиц будет установлено, что Исполнитель не имел права применять положения Соглашения ввиду того, что его деятельность на территории Республики Узбекистан приводит к образованию постоянного учреждения, в этом случае:
• Исполнитель обязан возместить Заказчику в течение 30 (тридцати) календарных дней все убытки, связанные с неправомерным применением положений данного Соглашения, повлекшим неудержание налога на прибыль юридических лиц у источника выплаты по Договору;
• Заказчик будет удерживать налог на прибыль юридических лиц с последующих выплат по Договору до представления Заказчику соответствующим образом оформленного оригинала справки о том, что Исполнитель осуществляет деятельность и состоит на учете в органе государственной налоговой службы Республики Узбекистан как постоянное учреждение нерезидента по Договору.
В случае если финансовыми органами Республики Узбекистан будет произведен Заказчику возврат налога на прибыль юридических лиц, удержанного с доходов Исполнителя по Договору, то Заказчик произведет Исполнителю возврат суммы налога на прибыль юридических лиц в валюте Договора по курсу Центрального банка РУз на день возврата Заказчиком. При этом Заказчик не несет перед Исполнителем ответственности за курсовую разницу, возникшую на дату возврата Исполнителю суммы налога,
ранее удержанной и уплаченной в бюджет РУз.
По письменному требованию Исполнителя Заказчик в течение 10 (десяти) рабочих дней отправит Исполнителю оригинал справки о сумме дохода и общей сумме удержанного налога за налоговый период по форме, утверждаемой Налоговым комитетом РУз при Кабинете Министров РУз и Министерством экономики и финансов РУз».
2. По НДС при импорте услуг:
«Услуги по Договору облагаются НДС по ставке 12 % (НДС = 12 %) в соответствии со статьями 241 и 255 Налогового кодекса. При этом налогооблагаемой базой НДС 12 % является общая стоимость, включающая в себя налог (НДС). Заказчик (в качестве налогового агента) самостоятельно начислит и уплатит в государственный бюджет налог по ставке 12 %».
Оговорка об удержании налога налоговым агентом
Наиболее типичный пример, когда компания является налоговым агентом, – это налог на доходы физических лиц. В этом случае компания обязана по договору перечислить в бюджет соответствующую сумму налога. Необходимо в договоре с физическим лицом точно указать, что с суммы, подлежащей выплате, будет удержан НДФЛ.
Пример налоговой оговорки
1. «Оплата Исполнителю производится в течение 10 (десяти) банковских дней с момента оформления Акта оказанных услуг наличными денежными средствами и (или) на пластиковую карточку Исполнителя, за вычетом обязательных удержаний.
В соответствии с Налоговым кодексом Заказчик как налоговый агент будет удерживать налог на доходы физических лиц от суммы выплат Исполнителю (без каких-либо обязательств по данным суммам после удержания налога) с последующей уплатой удержанной суммы в бюджет РУз».
Оговорка о гарантиях соблюдения налогового законодательства
Очевидно, что если контрагент по договору решит не платить налоги и сборы, как это требует налоговое законодательство, налоговые риски неизбежно могут возникнуть у другой стороны договора. Поэтому при заключении договора необходимо получить гарантии о соблюдении налогового законодательства при исполнении сделки, а также возмещении убытков, понесенных недостоверностью таких заверений.
Пример налоговой оговорки
«Каждая Сторона Договора до и после заключения Договора, а также во время его исполнения предоставляет другой Стороне гарантии соблюдения и исполнения всех требований налогового законодательства. При предоставлении недостоверных заверений об обстоятельствах, имеющих значение для заключения, исполнения или расторжения Договора, эта Сторона обязана в полном объеме возместить другой Стороне по ее требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, а также уплатить неустойку в размере 10% от суммы Договора».
Оговорка о возмещении потерь
по налогам, пени и штрафам
Цель такой оговорки заключается в том, чтобы упростить возможность взыскания в суде предполагаемого ущерба в результате дополнительно начисленного налога (пени, штрафа), который возник из-за ненадлежащего выполнения контрагентом своих обязанностей. Без такой оговорки взыскать с контрагента налоговые убытки крайне сложно.
Пример налоговой оговорки
«Поставщик возмещает имущественные потери Покупателя, возникшие в связи с предъявлением налоговыми органами требований об уплате налогов (пени, штрафа), в результате отказа в применении налоговых вычетов по НДС по приобретенным товарам и (или) из-за исключения стоимости товаров из расходов для целей налогообложения по причинам, связанным с Поставщиком. Указанные имущественные потери возмещаются в размере сумм, уплаченных на основании решений, требований или актов проверок налоговых органов. При этом факт оспаривания этих налоговых доначислений в вышестоящем налоговом органе или в суде не влияет на обязанность Поставщика возместить потери».
Альберт Сафин,
эксперт «Нормы».