Как определить доход от реализации в отдельных случаях

Доходы по долгосрочным контрактам

Доходы от исполнения долгосрочных контрактов распределяйте с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. Это контракты, по которым работы (ст. 303 НК):

• выполняются в течение длительного срока (более одного налогового периода – календарного года)

• условиями контракта не предусмотрена их поэтапная сдача.

В то же время для расчета НДС Налоговый кодекс обязывает по долгосрочным контрактам с длительным технологическим циклом (по которым не предусмот­рена ежемесячная сдача услуг) определять оборот на последнюю дату каждого календарного месяца
(ч. 7 ст. 242 НК).

Учитывая разную периодичность определения НДС и налога на прибыль, определяйте доход по долгосрочным контрактам ежемесячно.

Определяйте доход исходя из удельного веса понесенных расходов в общей сумме расходов по контракту (ч. 2 ст. 303 НК).

Чтобы определить сумму дохода по долгосрочному контракту за месяц (ст. 303 НК):

• рассчитайте удельный вес расходов, понесенных с начала выполнения контракта, в общей сумме расходов на выполнение контракта;

• определите доход на конец месяца как произведение рассчитанного удельного веса понесенных расходов и общей суммы дохода по контракту (цены контракта);

• вычтите ранее учтенные доходы по данному конт­ракту.

Рассчитайте доход за месяц по формуле:

Дм = (Рн / Рк) х Дк – Дру,

где:

Дм – доход за месяц;

Рн – расходы, понесенные с начала выполнения контракта;

Рк – расходы на выполнение контракта, всего;

Дк – доход по контракту;

Дру – ранее учтенные доходы по контракту.

Доход по контракту – это стоимость договора за минусом НДС.

Расходы на выполнение контракта определите по смете или калькуляции к нему.

Для определения расходов за месяц сформируйте производственную себестоимость по дебету счета 2010 «Основное производство». Включите в себестоимость вспомогательные (счет 2310) и общепроизводственные расходы (счет 2510), если они предусмотрены в смете контракта.

Если в смете есть накладные (прочие) расходы, которые определены как процент от производственной себестоимости, этот порядок расчета можно использовать и при определении фактических накладных расходов.

По сути, это будет часть расходов периода (счета группы 9400), приходящаяся на расходы по контракту.

Такого порядка определения дохода придерживайтесь при выполнении следующих работ:

• строительно-монтажных;

• ремонтно-строительных;

• пусконаладочных;

• проектно-изыскательских;

• научных;

• иных с длительным (более одного года) технологическим циклом.

ПРИМЕР. Определение дохода по долгосрочному контракту

Предприятие выполняет работы по долгосрочному контракту на 2 240 млн сум. с учетом 12 % НДС.

Срок выполнения работ – 20 месяцев.

Себестоимость работ по смете – 1 400 млн сум.

Накладные расходы по смете – 200 млн сум.

Общая сумма расходов по смете – 1 600 млн сум.

За первый месяц выполнения контракта: производственные расходы по контракту составили 70 млн сум.; расходы периода – 30 млн сум.

Определим расходы по контракту за отчетный месяц.

Накладные расходы по смете составляют:

200 / 1 400 х 100 = 14,3 % от себестоимости.

Распределенные накладные расходы по контракту за первый месяц:

70 х 14,3 % = 10 млн сум.

Расходы по контракту за отчетный месяц:

70 + 10 = 80 млн сум.

Определим доход (чистую выручку) по контракту за отчетный месяц:

80 / 1 600 х (2 240 / 1,12) = 100 млн сум.

В счете-фактуре за отчетный месяц предприятие отразит:

• выручку без НДС – 100 млн сум.;

• НДС – 12 млн сум.;

• выручку с учетом НДС – 112 млн сум.

Бухгалтерский учет:

Доходы в иностранной валюте

Если у вас есть доход в иностранной валюте, пересчитайте его в сумы по курсу ЦБ на дату признания дохода (Перечень дат, прил. к НСБУ N 22).

Счет-фактуру оформите в сумах. К нему приложите оформленный в иностранной валюте инвойс (счет-фактуру) или другие документы, подтверждающие реализацию товаров (услуг) (п. 54 Положения, прил. N 2 к ПКМ N 489 от 14.08.2020 г.).

Доход в иностранной валюте, пересчитанный в сумы, учитывайте и отражайте в отчетности в совокупности с доходом, полученным в сумах (ч. 6 ст. 297
НК).

ПРИМЕР. Определение совокупного дохода при экспорте услуг

За отчетный период доход предприятия без НДС составил:

• от экспорта услуг – 12 000 долл. США;

• от реализации услуг внутри страны – 75 000 тыс. сум.

Условный курс доллара на дату признания дохода от экспорта услуг (оформления счета-фактуры и акта оказания услуг) – 11 300 сум.

Пересчитаем доход в иностранной валюте в сумы:

12 000 х 11 300 = 135 600 тыс. сум.

Совокупный доход от реализации услуг за отчетный период составит:

75 000 + 135 600 = 210 600 тыс. сум.

Отразим эту сумму в одной из строк 021–026 приложения N 1 к Расчету налога на прибыль.

Доход от реализации товаров (услуг), признаваемый после получения аванса, отражайте в налоговом учете по стоимости, исчисленной по курсу на дату получения аванса.

Как определить доход от посреднических услуг

Организация на основании договора на оказание посреднических услуг может:

• реализовывать товары (работы, услуги) комитента (доверителя);

• приобретать от своего имени или от имени доверителя товары (работы, услуги) для комитента (доверителя).

Доход посреднических организаций определяйте исходя из суммы вознаграждения, подлежащей получению за оказанные услуги, на основании выставленного счета-фактуры за вычетом НДС.

Например, можно составить договор на реализацию комиссионного товара так, что на счет посредника будет поступать не только его комиссионное вознаграждение, а вся выручка (сумма сделки) от реализации товаров. Но это – выручка владельца товаров– комитента.

Вы же как посредник отразите доход только в размере своего комиссионного вознаграждения. Обычно стороны указывают в договоре процент комиссии посредника. Выручку же комитента за минусом комиссии вы перечислите на его счет, если такой порядок взаиморасчетов предусмотрен договором.

При этом комиссионное вознаграждение будет включать НДС (ч. 1 ст. 250 НК). Если вы уплачиваете его по ставке 12 %, то:

Доход от реализации посреднических услуг = Комиссионное вознаграждение / 112 х 100.

 ПРИМЕР. Определение дохода от посреднической деятельности

Предприятие реализует комиссионный товар, переданный ему по стоимости 80 000 тыс. сум.

Выручка от реализации товара за отчетный период составила 112 000 тыс. сум.

Процент комиссии по договору – 10 %.

Комиссионное вознаграждение составит:

112 000 х 10 % = 11 200 тыс. сум., в том числе:

доход от реализации услуг – 10 000 тыс. сум. (11 200 / 112 х 100);

НДС – 1 200 тыс. сум. (11 200 – 10 000).

По условиям договора выручка от реализации товара поступает на счет комиссионера, а по итогам отчетного периода перечисляется на счет комитента за минусом комиссионного вознаграждения.

Бухгалтерский учет у комиссионера:

Оформление оказания посреднических услуг

Существуют разные виды договоров на оказание посреднических услуг:

• комиссии;

• поручения;

• другие.

По договору комиссии вы как комиссионер совершаете сделку от своего имени по поручению и за счет другой стороны – комитента (ст. 832 ГК). Поэтому при реализации комиссионного товара выставляйте покупателю счет-фактуру от своего имени в 2 экземплярах. В строке «Поставщик» счета-фактуры дополнительно к наименованию укажите «Комиссионер».

При приобретении товаров для комитента по до­говору комиссии продавец выставляет счет-фактуру на ваше имя. Вы в свою очередь выставляете комитенту счет-фактуру с отражением показателей из счета-фактуры, полученного от продавца (перевыставляете его от своего имени). При этом в строке «Поставщик» дополнительно к наименованию укажите «Комиссионер».

По договору поручения вы как поверенный совершаете сделку от имени и за счет другой стороны– доверителя (ст. 817 ГК). Поэтому при реализации товара выставляйте покупателю счет-фактуру от имени доверителя (владельца товара). Кроме реквизитов доверителя и покупателя укажите и свои реквизиты (поверенного). Счет-фактуру оформите в 3 экземплярах: покупателю, доверителю и вам. При приобретении товаров по договору поручения продавец выставляет счет-фактуру на имя доверителя.

В течение 5 банковских дней по окончании каждого месяца представьте комитенту (доверителю) отчет, в котором отразите количество и стоимость реализованных (приобретенных) товаров (работ, услуг) с выделением НДС.

К отчету приложите:

• копии договоров, счетов-фактур, актов и других документов, подтверждающих реализацию (приобретение) товаров (работ, услуг) в интересах комитента (доверителя);

• стоимость произведенных затрат, подлежащих возмещению;

• сумму комиссионного вознаграждения с учетом НДС;

• сумму полученных от комитента (доверителя) авансов;

• сумму, причитающуюся к выплате в связи с исполнением договора комиссии (поручения).

По итогам выполненной работы за месяц оформите акт оказания услуг и счет-фактуру на сумму комиссионного вознаграждения с учетом НДС. Это и будут документы, подтверждающие ваш доход.

Реализация продукции с послепродажным обслуживанием

Если цена продукта включает определенную сумму послепродажного обслуживания:

• отсрочьте эту сумму и признайте ее как доход от основной хозяйственной деятельности в том периоде, когда услуга послепродажного обслуживания будет оказана;

• учитывайте отсроченные доходы на счете 6230 «Прочие отсроченные доходы»;

• по мере оказания услуг послепродажного обслуживания списывайте данный доход с дебета счета 6230 в кредит счета 9030 «Доходы от выполнения работ и оказания услуг».

ПРИМЕР. Реализация продукции с послепродажным обслуживанием

Цена реализации кондиционера составляет 1 500 тыс. сум. (без учета НДС).

В эту цену согласно договору купли-продажи включена сумма послепродажного обслуживания в течение одного года – 180 тыс. сум. (по 15 тыс. сум. ежемесячно) без учета НДС.

Себестоимость установки – 1 100 тыс. сум.

Предприятие – плательщик НДС по ставке 12 %.

При продаже кондиционера доход должен признаваться в размере 1 320 тыс. сум. (1 500 – 180).
180 тыс. сум. будут включены в доходы по основной деятельности по мере оказания послепродажного обслуживания.

Бухгалтерский учет:

Реализация товаров (услуг) по ценам ниже себестоимости

В Налоговом кодексе нет нормы об определении налоговой базы при реализации товаров (услуг) по ценам ниже себестоимости или при их безвозмездной передаче.

Несмотря на это:

• не совершайте операции с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты либо уменьшения суммы уплачиваемых налогов. Это может быть признано злоупотреблением правом (ст. 14
НК);

• налоговые органы вправе скорректировать налоговую базу по НДС, если цена сделки ниже либо выше рыночной стоимости товаров (услуг) (ч. 4 ст. 248 НК). В этом случае полученный доход включается в состав совокупного дохода (п. 25-1 ч. 3 ст. 297 НК);

• с 1 января 2022 года любые доходы, которые могли бы быть получены одной из сторон сделки, но не были ею получены в результате трансфертного ценообразования, в целях налогообложения будут учитываться у этой стороны сделки (разд. VI НК).

ПРИМЕР. Реализация продукции по цене ниже себестоимости

Предприятие реализует продукцию по договорной цене 5 600 тыс. сум., в том числе НДС – 600 тыс. сум.

Производственная себестоимость реализуемой продукции составляет 5 200 тыс. сум.

Доход от реализации без НДС (5 000 тыс. сум.) ниже себестоимости продукции – 5 200 тыс. сум.

В счете-фактуре будут указаны:

стоимость реализации (доход) – 5 000 тыс. сум.;

сумма НДС – 600 тыс. сум.

При этом есть вероятность, что налоговые органы скорректируют налоговую базу по НДС и налогу на прибыль, если рыночная стоимость товара выше цены реализации.

Бухгалтерский учет:

Доходы от безвозмездно полученного имущества, услуг

При получении от других лиц имущества (услуг) безвозмездно признайте доход в целях налогообложения
(ст. 299 НК). Отразите его в строке 070 приложения N 1 к Расчету.

Доход определяйте исходя из рыночной стоимости, которую вы можете подтвердить:

• документами на отгрузку, поставку или передачу;

• ценовыми данными поставщиков (прайс-листы);

• данными из средств массовой информации;

• биржевыми сводками;

• данными органов государственной статистики.

Получая бесплатно какое-либо имущество (услуги), попросите поставщика отразить их стоимость в документах на передачу. Это избавит вас от необходимости искать рыночные цены во внешних источниках. При этом поставщик должен указать, что имущество передается «без оплаты».

Безвозмездно полученное имущество (кроме денег) не отражается на счетах доходов. Для этого используйте счет 8530 «Безвозмездно полученное имущество» (п. 354 НСБУ N 21).

ПРИМЕР. Безвозмездное поступление сырья

Мукомольное предприятие получило от учредителя безвозмездно 2 тонны пшеницы.

Оформлен акт приемки, где указана рыночная стоимость полученного сырья на дату составления акта – 5 000 тыс. сум. за тонну.

Пшеница принята к учету по рыночной стоимости, указанной в акте приемки. Акт составлен в двух экземплярах комиссией, назначаемой руководителем организации, с обязательным участием материально ответственного лица получателя и представителя передающей стороны.

Доход от безвозмездно полученного сырья на 10 000 тыс. сум. отражаем в строке 070 приложения N1 к Расчету.

Бухгалтерский учет:

При безвозмездном получении товаров, услуг, в стоимости которых есть НДС, включайте в доход всю стоимость с учетом НДС, так как он не подлежит зачету (п. 6 ч. 1 ст. 267 НК). Исключением являются случаи, когда вы самостоятельно заплатили НДС (например, при импорте товаров).

ПРИМЕР. Безвозмездное оказание услуг 

Предприятие «А» безвозмездно оказало консалтинговые услуги другому предприятию – плательщику НДС.

Выставлен счет-фактура (без оплаты) на сумму 11 200 тыс. сум., в том числе НДС – 1 200 тыс. сум.

Предприятие включит в совокупный доход при расчете налога на прибыль полную стоимость полученных услуг – 11 200 тыс. сум.

Доход признается только в целях налогообложения и в бухучете не отражается.

Не учитывайте в качестве дохода имущество и услуги, полученные безвозмездно (п. 8 ст. 304 НК):

• на основании решения Президента или Кабинета Министров;

• в соответствии с международными договорами.

Займы беспроцентные и с процентной ставкой ниже ставки рефинансирования

В строке 070 приложения N 1 к Расчету отразите и доход от использования беспроцентных займов. Доход здесь возникает вследствие того, что вы получили денежные средства на определенный срок и пользуетесь ими без обязательства оплатить за это какие-либо проценты. По беспроцентному займу доход определяйте исходя из ставки рефинансирования, установленной ЦБ на дату получения займа.

ПРИМЕР. Определение дохода от безвозмездного использования заемных денег 

Предприятие 1 февраля получило беспроцентный заем на 6 месяцев в сумме 10 000 тыс. сум.

Ставка рефинансирования на дату его получения составляла 15 %.

Заем возвращен 31 июля.

Определим доход от его безвозмездного использования исходя из количества дней использования в каждом отчетном периоде (квартале).

За I квартал заем использовался 59 (28 + 31) дней в феврале и марте.

Доход составит:

10 000 000 х 15 % / 365 х  59 = 242 465,75 сум.

За II квартал:

30 + 31 + 30 = 91 день.

Доход: 10 000 000  х 15 % / 365 х 91= 373 972,60 сум.

За III квартал: 30 дней (по условиям договора за день возврата займа проценты не начисляются).

Доход: 10 000 000 х 15 % / 365 х 30 = 123 287,67 сум.

В строке 070 приложения N 1 к Расчету за I квартал предприятие отразит 242 465,75 сум.

За II квартал:

242 465,75 + 373 972,60 = 616 438,35 сум.

За III квартал:

242 465,75 + 373 972,60 + 123 287,67 = 739 726,02 сум.

Такой расчет нам понадобится исключительно в целях налогообложения.

Доходы от безвозмездного использования заемных средств в бухгалтерском учете не отражаются.

Доход также возникает, если процентная ставка по займу ниже ставки рефинансирования на дату получения займа. Доход, подлежащий налогообложению, определите как разницу между суммой процентов, исчисленной по ставке рефинансирования, и суммой процентов по договору. Отразите его в строке 070 приложения.

ПРИМЕР. Определение дохода от использования заемных денег с условием выплаты процентов по ставке ниже ставки рефинансирования 

Предприятие 1 февраля получило заем на 6 месяцев в сумме 10 000 тыс. сум. с условием выплаты процентов по ставке 10 %.

Ставка рефинансирования на дату его получения составляла 15 %.

Заем возвращен 31 июля.

Определим доход от его использования исходя из количества дней использования в каждом отчетном периоде.

За I квартал заем использовался 59 (28 + 31) дней в феврале и марте.

Доход составил: 10 000 000 х (15 – 10) %  / 365 х 59 = 80 821,92 сум.

За II квартал:

30 + 31 + 30 = 91 день.

Доход: 10 000 000 х (15 – 10) % / 365 х 91= 124 657,53 сум.

За III квартал: 30  дней.

Доход: 10 000 000 х (15 – 10) % / 365 х 30 = 41 095,89 сум.

В строке 070 приложения N 1 к Расчету  за I квартал предприятие отразит 80 821,92 сум.

За II квартал:

80 821,92 + 124 657,53 = 205 479,45 сум.

За III квартал:

80 821,92 + 124 657,53 + 41 095,89 = 246 575,34 сум.

Доходы от использования заемных средств, рассчитанные исходя из разницы ставок, в бухгалтерском учете не отражаются.

Правило определения дохода исходя из ставки рефинансирования не распространяется на (ч. 5 ст. 299 НК):

• межбанковские операции и кредиты, выданные кредитными организациями;

• займы (ссуды), предоставляемые по решениям правительства, а также нерезидентами Узбекистана;

• займы, предоставляемые одним участником консолидированной группы другому ее участнику.

Как учесть безвозмездную финансовую помощь

К безвозмездной финансовой помощи относятся только безвозмездно полученные денежные средства, не подлежащие возврату.

Учитывайте их на счете 9380 «Безвозмездная финансовая помощь».

К ней не относятся:

• заемные средства;

• безвозмездно полученное имущество другого рода, например ОС, НМА, материалы, продукция и т. п.

Заемные денежные средства могут стать безвозмездной финансовой помощью в случае, если стороны договора займа придут к обоюдному соглашению о прощении долга. В этом случае задолженность по зай­му включите в доход на дату соглашения.

ПРИМЕР. Перевод заемных денежных средств в безвозмездную финансовую помощь 

Предприятие имеет задолженность по полученному краткосрочному займу 10 000 тыс. сум.

Заем не возвращен в установленные сроки.

Стороны подписали соглашение о прощении долга.

На дату подписания соглашения предприятие перевело задолженность по займу на счет прочего дохода.

Бухгалтерский учет:

Дильшод СУЛТАНОВ, заместитель министра финансов,

Наталья МЕМЕТОВА, эксперт ООО «Norma»