Ишлаб чиқаришда ҳам, савдода ҳам хом ашё, материаллар ёки товарларнинг бир қисми йўқотилишидан қочиб бўлмайди. Барча бухгалтерлар ТМЗни сақлаш ёки ташиш чоғидаги камомади ёки бузилишидан йўқотишлар, шунингдек технологик йўқотишлар «солиқ харажатлари»да ҳисобга олинишини биладилар.
Солиқ кодексида (142-моддаси 7 ва 8-бандлари) назарда тутилишича, товар-моддий захираларни ишлаб чиқариш чоғидаги технологик йўқотишлар, шунингдек сақлаш ҳамда ташиш чоғидаги йўқотишлар ва бузилишлар фақат ваколатли орган ёки солиқ тўловчи томонидан тасдиқланган нормалар доирасида моддий харажатларга киради.
Табиий йўқотиш технологик йўқотишлардан нимаси билан фарқланади, солиқ солиш мақсадида ушбу йўқотишларнинг ҳисоби қандай ажратилади? Улар қачон ва қандай қилиб нормалаштирилади, нормаларни ким тасдиқлайди ва бундай нормалар умуман бўлмаганда нима қилиш керак? Ана шу саволларга ойдинлик киритишга уриниб кўрамиз.
Солиқ солишнинг соддалаштирилган тартибини қўлловчи юридик шахсларда шундай савол туғилиши мумкин: агар йўқотишлар нормалари солиқ солинадиган тушумга таъсир этмаса, уларни белгилашдан мақсад нима?
Аслида бундай эмас. Соддалаштирилган тартибни қўлловчиларда ҳам хом ашё, материаллар ва тайёр маҳсулотларнинг омбор ҳисобини юритиш зарурати юзага келади. Солиқ қонунчилиги харажатларни ҳужжатлар билан тасдиқлашни талаб этар экан, бу йўқотишлар нормаларига ҳам тегишли.
ТМЗ, шу жумладан йўқотишларга ҳисобдан чиқариладиган ТМЗ харажатлари ҳисобининг мавжуд эмаслиги салбий оқибатларга олиб келиши мумкин. Зеро бойликларнинг амалда мавжудлиги билан бухгалтерия ҳисоби маълумотлари ўртасидаги тафовут ҳисобга олинмаган товарни ишлаб чиқариш деб баҳоланиши мумкин. Ҳисобда реализация қилинмаган деб кўрсатилган товарларнинг омборда мавжуд эмаслиги эса тушумни яшириш деб эътироф этилади, бу ўз навбатида жарима санкциялари қўлланишига олиб келади (Солиқ кодексининг 114-моддаси).
Технологик ва табиий йўқотиш нимани англатади?
Ҳаммаси оддийдек туюлади: хоссаларига кўра ўз-ўзидан «буғланиб» кетгани – табиий йўқотиш, ишлаб чиқариш ёки ташиш хусусиятлари сабабли модданинг йўқотилиши эса – технологик йўқотиш.
Афсуски, Солиқ кодексида ҳам, бошқа меъёрий-ҳуқуқий ҳужжатларда ҳам «технологик йўқотишлар» ва «табиий йўқотиш» тушунчаларини топмаймиз. Шу сабабли турли услубий қўлланмаларда келтирилган таърифлардан фойдаланамиз.
Технологик йўқотишлар – ишлаб чиқариш ёки ташиш чоғида юзага келадиган ҳамда ишлаб чиқариш цикли ёки ташиш жараёнининг технологик хусусиятлари, шунингдек ТМЗнинг ўз физик-кимёвий хоссалари билан боғлиқ бўлган хом ашё ва материалларнинг йўқотилиши. Масалан, ун, шакар, цемент ва бошқа сочилувчан моддаларни ишлаб чиқариш технологик циклида хом ашё ва тайёр маҳсулотнинг бир қисми йўқотилишидан қочиб бўлмайди. Шишадан ясалган буюмлар ҳам ташиш, юклаб ортиш ва юклаб туширишда синиши мумкин ва кейинчалик фойдаланишга яроқсиз бўлиб қолади.
Ишлаб чиқариш хусусиятлари билан боғлиқ технологик йўқотишлардан фарқли равишда, табиий йўқотиш кўп даражада муайян товар хоссасига боғлиқ бўлади. Унга таъсир кўрсатиб бўлмайди. Чунончи, ташиш ва юклаб тушириш усулини ўзгартириб, шиша синишидан технологик йўқотишларни қисқартириш мумкин. Агар физик-кимёвий хоссалари боис бензин ёки спирт буғланиб кетса, бунга таъсир кўрсатиб бўлмайди.
Табиий йўқотиш – ТМЗ сифати сақлангани ҳолда биологик ёки физик-кимёвий хоссалари табиий ўзгариши боис унинг массасининг камайиши. Табиий йўқотиш, хусусан, қуриб камайиш, тўкилиб камайиш, буғланиш ва ҳ.к. сабабли юзага келади.
Технологик йўқотишларни белгилаймиз
Солиқ кодексида технологик йўқотишлар нормалари назарда тутилмаган. Бироқ назорат органлари ишлаб чиқаришда фойдаланиладиган муайян турдаги хом ашё ва материалларнинг ҳар бири учун бундай нормативни ишлаб чиқариш цикли ва ташиш хусусиятларидан келиб чиқиб ташкилот мустақил равишда белгилаши кераклигини тайинлайдилар. Технологик йўқотишлар амалдаги ҳажмининг бундай нормативдан ошиши эса иқтисодий асосланган харажат ҳисобланмайди.
Соҳанинг меъёрий ҳужжатлари, шу жумладан ДСТлар, ташкилот технологик хизматларининг ҳисоб-китоблари ва тадқиқотлари ёхуд технологик жараённи тартибга солувчи бошқа лимитлар ишлаб чиқариш ёки ташиш чоғида технологик йўқотишлар кўринишидаги харажатлар тасдиғи бўлиб хизмат қилиши мумкин.
Айрим саноат маҳсулотларини ишлаб чиқариш ёки ташиш чоғидаги технологик йўқотишлар нормалари тегишли соҳа идоралари томонидан ишлаб чиқилади ва тасдиқланади.
Тасдиқланган нормалар бўлмаганда солиқ тўловчилар ўз ишлаб чиқариш ёки ташишнинг технологик хусусиятларидан келиб чиқиб, мустақил равишда ўз йўқотишлари нормаларини белгилашга ҳақли бўладилар. Улар технологик жараённи назорат қилувчи мутахассислар томонидан технологик карта, технологик жараён сметаси ёки бошқа шунга ўхшаш ҳужжатларга биноан ишлаб чиқилиши мумкин. Уларни корхонанинг ваколатли шахслари (масалан, бош технолог ёки бош муҳандис) тасдиқлашлари лозим.
Нормаларни мустақил равишда ишлаб чиқишда келиб тушаётган материаллар сифати – ифлосланганлик, намлик даражасини ва ҳ.к. ҳисобга олиш зарур. Ускунанинг эскирганлиги ҳам нормаларга таъсир кўрсатади. Шу сабабли турли фойдаланиш муддатига эга бўлган бир турдаги ускунада ишлов бериладиган материалларнинг битта тури бўйича нормативлар ўзаро фарқланиши мумкин. Тўғри ҳисобланган нормалар қўшимча асосланиши керак бўлган нормадан ортиқча йўқотишларни камайтиради.
Шу тариқа, муайян ишлаб чиқариш жараёнидаги технологик йўқотишлар асосланган ва ҳужжатлар билан тасдиқланган бўлиши лозим. Фақат шу ҳолдагина улар тасдиқланган нормалар доирасида чегириладиган харажатлар таркибида фойда солиғи бўйича солиқ солинадиган базани камайтира олади.
Маслаҳат.
Солиқ тўловчида ўзи учун технологик йўқотишлар нормаларини ошириброқ кўрсатиш ва ҳеч кимга ҳеч нимани исботламаслик фикри юзага келиши мумкин. Бироқ технологик йўқотишлар нормалари, табиий йўқотиш нормалари сингари, ТМЗ сақланишини назорат қилиш учун ҳам кераклигини унутмаслик лозим. Кўп ҳолларда нормалардан ошганда ТМЗ тўғри сақланиши ва ташилиши, ўғирликларга йўл қўйилган-қўйилмаганлиги, ишлаб чиқариш технологияси бузилган-бузилмаганлиги хусусида саволлар юзага келади. Шу сабабли технологик йўқотишларнинг оширилган нормаларини белгилаш фойда келтирмайди.
Табиий йўқотишни ҳисоблаймиз
ТМЗни ташиш ва сақлаш чоғида табиий йўқотиш юзага келиши мумкин.
Жўнатувчи (тайёрловчи) илова қилинган ҳужжатда кўрсатган товар массасини олувчи амалда қабул қилган массаси билан солиштириб, ТМЗни ташиш чоғидаги табиий йўқотиш нормаларини аниқлаш мумкин.
ТМЗни сақлашда қайтарилмайдиган йўқотишларнинг йўл қўйиладиган ҳажмини товарни сақлаш пайтида белгилаш лозим. Бунинг учун унинг ҳақиқий массасини сақлашга қабул қилинган товар массаси билан солиштириш керак.
Саноатнинг айрим соҳаларида ТМЗни сақлаш ва ташиш чоғида табиий йўқотиш нормалари тегишли ваколатли идоралар томонидан меъёрий-ҳуқуқий ҳужжатларда белгиланади. Масалан:
Дон ва дон маҳсулотларини қабул қилиш, сақлаш, ички ташиш, қайта ишлаш ва сотишнинг дастлабки ҳисобини юритиш ва ҳужжатлар билан расмийлаштириш тартиби тўғрисидаги низом (ВМнинг 25.05.2006 йилдаги 95-сон қарори билан тасдиқланган);
Биринчи гуруҳга ўсимлик ёғини етказиб бериш, қабул қилиш, сақлаш ва бериб юбориш тартиби тўғрисидаги йўриқнома (АВ томонидан 3.10.2013 йилда 2512-сон билан рўйхатдан ўтказилган);
Биринчи гуруҳга нефть маҳсулотларини етказиб бериш, қабул қилиш, сақлаш ва бериб юбориш тартиби тўғрисидаги йўриқнома (АВ томонидан 3.10.2013 йилда 2513-сон билан рўйхатдан ўтказилган);
Биринчи гуруҳга этил спиртини етказиб бериш, қабул қилиш, сақлаш ва бериб юбориш тартиби тўғрисидаги йўриқнома (АВ томонидан 15.11.2013 йилда 2524-сон билан рўйхатдан ўтказилган);
Биринчи гуруҳга сариёғ етказиб бериш, қабул қилиш, сақлаш ва бериб юбориш тартиби тўғрисида йўриқнома (АВ томонидан 28.07.2013 йилда 2492-сон билан рўйхатдан ўтказилган).
Айни пайтда ТМЗнинг барча турлари учун бундай нормалар ишлаб чиқилмаган. Агар янги нормалар бўлмаса, илгари амал қилганларини қўллаш тақиқланмаган.
ТМЗни сақлаш ва ташиш чоғида ваколатли органлар томонидан тасдиқланган уларни йўқотиш нормалари бўлмаганда, солиқ тўловчилар ўз нормаларини мустақил равишда белгилашга ҳақли бўладилар.
Буни билиш муҳим.
Қуйидагилар табиий йўқотишга кирмайди:
бракдан йўқотишлар;
стандартлар, техник ва технологик шартлар, техник фойдаланиш қоидалари талаблари бузилиши, идиш шикастланиши, товарларни йўқотишдан ҳимоялаш воситалари такомиллашмаганлиги ва қўлланилаётган технологик ускуна ҳолати боис ТМЗни йўқотишлар;
сақлаш ва ташиш учун қўлланиладиган технологик ускунанинг таъмирланиши ва профилактикаси, омбор ичидаги операциялар чоғидаги ТМЗни йўқотишлар, шунингдек авариявий йўқотишларнинг барча турлари.
Йўқотишларни ҳужжатлар билан тасдиқлаймиз
Қандай йўқотиш бўлмасин (табиий ёки технологик, нормалар бўйича харажатларга киритиладиган ёки киритилмайдиган), асосийси – иккаласи ҳам ҳақиқатда юз берган ва бу далил бошланғич ҳужжатлар билан тасдиқлангандагина уларни харажатларда ҳисобга олиш мумкинлигини ёддан чиқармаслик лозим.
Корхона хом ашё захиралари қолдиқлари ва ҳаракатини қайд этувчи ички ҳужжатлар айланиши тизимини ўзи ишлаб чиқиши мумкин. Улар инвентаризация далолатномаси (камомад аниқланганда), тозалаш далолатномасида ва ҳ.к. акс эттирилиши мумкин.
Ўлчаш (тортиш) учун корхона раҳбари, бухгалтерия ходимлари ва моддий жавобгар шахслардан иборат инвентарлаш комиссиясини тузиш мақсадга мувофиқ. Инвентаризация якунларига кўра товар-моддий захираларнинг инвентаризация далолатномаси ва унинг натижалари солиштирма қайдномаси тузилиб, инвентарлаш комиссияси аъзолари томонидан имзоланади ва корхона раҳбари томонидан тасдиқланади.
Инвентаризация ўтказиш тартиби 19-сон БҲМС (АВ томонидан 2.11.1999 йилда 833-сон билан рўйхатдан ўтказилган) ҳамда Инвентаризация жараёнида аниқланган мол-мулк камомади ва ортиқчасининг бухгалтерия ҳисоби ва солиққа тортиш тартиби тўғрисидаги низом (АВ томонидан 6.04.2004 йилда 1334-сон билан рўйхатдан ўтказилган) билан тартибга солинади.
Бухгалтерия ҳисобида акс эттирамиз
Ҳақиқатда мавжуд ТМЗ билан бухгалтерия ҳисоби маълумотлари орасида аниқланган тафовутлар қуйидагича тартибга солинади:
● ТМЗнинг белгиланган нормалар доирасида камайиши корхона раҳбари фармойишига кўра ишлаб чиқариш ва муомала харажатларига ҳисобдан чиқарилади. Нормалар мавжуд бўлмаганда, бутун камайиш камомад деб ҳисобланади;
● ТМЗ камайишининг нормадан ортиқ камомади, шунингдек улар яроқсизланишидан йўқотишлар айбдор шахсларга ўтказилади;
● аниқ айбдорлар белгиланмаганда корхона ТМЗ камайишининг нормадан ортиқ камомади ва улар яроқсизланишидан йўқотишларни Маҳсулот (ишлар, хизматлар)ни ишлаб чиқариш ва сотиш харажатлари таркиби ҳамда молиявий натижаларни шакллантириш тартиби тўғрисидаги низомга (ВМнинг 5.02.1999 йилдаги 54-сон қарори билан тасдиқланган) мувофиқ ишлаб чиқариш ва муомала харажатларига ҳисобдан чиқариши мумкин.
Ишлаб чиқариш соҳасида моддий бойликларнинг йўқотилиши, яроқсизланиши ва кам чиқиши маҳсулотнинг ишлаб чиқариш таннархига киритиладиган харажатларга киради (Низомнинг 1.1.8-банди). ТМЗнинг бевосита ишлаб чиқариш жараёнига тегишли бўлмаган йўқотишлар ҳамда камомадлар бошқа операцион харажатларга киради (Низомнинг 2.3.15.2-банди).
Инвентаризация чоғида аниқланган ТМЗ камомади бухгалтерия ҳисобида ҳақиқий (баланс) қиймати бўйича ҳисобдан чиқарилади ва қуйидаги тартибда акс эттирилади:
5910-«Камомадлар ва қийматликларнинг бузилишидан йўқотишлар» ҳисобварағи дебетида;
товар-моддий захираларни ҳисобга олувчи ҳисобварақлар кредитида (1000–2900).
ТМЗ камомадидан зарарлар молиявий натижаларга киритилади ва қуйидагича акс эттирилади:
9430-«Бошқа операцион харажатлар» ҳисобварағи дебетида;
5910-«Камомадлар ва қийматликларнинг бузилишидан йўқотишлар» ҳисобварағи кредитида.
Солиқ ҳисоби
Солиқ ҳисобида технологик йўқотишлар ва табиий йўқотишни фақат белгиланган нормалар доирасида ташкилотнинг моддий харажатларига киритиш мумкин (Солиқ кодексининг 142-моддаси 7, 8-бандлари). Ваколатли органлар ёки солиқ тўловчи тасдиқлаган нормативлар уларнинг иқтисодий жиҳатдан асосланганлигини тасдиқлайди.
ТМЗни белгиланган нормалардан ортиқча йўқотиш солиқ солинадиган фойдани аниқлашда чегирилмайди (Солиқ кодексининг 147-моддаси).
Фойдадан ташқари, солиқчиларда белгиланган нормалардан ортиқча чиқиб кетган ТМЗ бўйича ҳисобга қабул қилинган ҚҚС юзасидан саволлар туғилади. Бу ҳолда илгари ҳисобга олинган ҚҚС ҳисобга олишдан чиқариб ташланади (Солиқ кодексининг 220-моддаси).
ЯСТ тўловчилар учун ишлаб чиқаришнинг технологик хусусиятлари ва табиий йўқотиш билан боғлиқ ТМЗни йўқотишлар солиқ солинадиган базага бевосита таъсир кўрсатмайди. Бироқ, юқорида айтилганидек, бундай харажатларни ҳужжатлар билан тасдиқлаш учун уларнинг ҳисобини юритиш лозим.
Музаффар МИРЗАҒАНИЕВ,
«Norma Online» эксперти.
