Трансфертное ценообразование – это деятельность по установлению цен в сделках между взаимозависимыми лицами (ст. 176 НК). Для налогоплательщика установление трансфертных цен позволяет перераспределять общую прибыль группы компаний в пользу юридических лиц, которые пользуются пониженной налоговой ставкой, так как находятся в юрисдикции с более льготным налогообложением. То есть данный способ позволяет сократить сумму уплачиваемых налогов.
Налоговый контроль при трансфертном ценообразовании (ТЦО) проводится налоговыми органами для проверки полноты исчисления и уплаты налогов в отношении контролируемых сделок. Такой контроль не является налоговой проверкой, а значит, налоговые инспекторы не обладают всеми правами как при камеральной и выездной проверке или аудите.
Какие сделки попадут
под контроль при трансфертном ценообразовании
Контроль ТЦО осуществляется не по всем сделкам налогоплательщиков, а только по тем, которые относятся к контролируемым. Налоговое законодательство устанавливает два направления контролируемых сделок:
• между взаимосвязанными лицами (ст. 180 НК);
• внешнеторговые контролируемые сделки (ст. 181 НК).
Сделка между взаимосвязанными лицами – налоговыми резидентами Узбекистана будет признана контролируемой, если (ст. 180 НК):
• сумма доходов по всем сделкам между вами и вашим контрагентом за календарный год превышает 5 млрд сум.;
• вы или ваш контрагент применяете специальный налоговый режим или являетесь участником специальной экономической зоны. При этом у одной из сторон сделки отсутствуют указанные льготы, а сумма доходов по всем сделкам за календарный год превышает 500 млн сум.;
• вы или ваш контрагент освобождены от уплаты налога на прибыль, применяете пониженную налоговую ставку или иные налоговые льготы. При этом другая сторона сделки не освобождена от уплаты налога и не применяет льготы, а сумма доходов по сделкам за календарный год превышает 500 млн сум.;
• предметом сделки является добытое одной из сторон полезное ископаемое, если налог на пользование недрами в отношении этого полезного ископаемого предусматривает адвалорную налоговую ставку, а сумма доходов по этим сделкам превышает 500 млн сум. за календарный год.
Сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимосвязанными лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных для налога на прибыль (ч. 6 ст. 180 НК).
Внешнеторговая сделка будет признана контролируемой, если (ст. 181 НК):
• сделка заключается на товары мировой биржевой торговли (цветные и драгоценные металлы, минеральные удобрения, углеводородное сырье и нефтепродукты, хлопковое волокно и хлопковая пряжа);
• одной из сторон сделки выступает лицо, местом регистрации, местом жительства либо местом налогового резидентства является офшорная зона.
Взаимосвязанные предприятия могут добавить в цепочку сделок между собой не связанных с ними посредников, чтобы избежать контроля. То есть реализация товаров, услуг происходит не напрямую между взаимосвязанными лицами. Однако и такие сделки будут признаны налоговым органом как осуществленные между взаимосвязанными лицами. В подобных случаях инспекторы не примут во внимание наличие третьих лиц в цепочке сделок (ч. 4 ст. 180 НК), если установят, что третьи лица не выполняли никаких функций в этих сделках, а лишь перепродавали товары или услуги и не принимали на себя рисков, не использовали никакие активы для организации реализации
(ч. 5 ст. 180 НК).
По заявлению ГНК суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что она является частью группы однородных сделок, совершенных с целью создать условия, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки (ч. 9 ст. 180 НК).
Основанием для проверки сделок служит ваше уведомление о контролируемой сделке, направленное в территориальный налоговый орган не позднее срока представления годовой финансовой отчетности. Вы обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных вами контролируемых сделках (ст. 182 НК).
Контроль соответствия цен контролируемых сделок рыночным ценам не может быть предметом налогового контроля, проводимого территориальными налоговыми органами или Межрегиональной государственной налоговой инспекцией по крупным налогоплательщикам (ч. 4 ст. 194 НК). Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок в рамках налогового контроля при трансфертном ценообразовании проводится Государственным налоговым комитетом Республики Узбекистан (ч. 1 ст. 194 НК).
Когда юридические
и физические лица признаются взаимосвязанными
Для того чтобы налоговые органы признали сделку контролируемой, она должна быть проведена между взаимосвязанными лицами. Основной признак взаимосвязанности – одна из сторон договора может оказывать влияние на условия или результаты исполнения этого договора (ч. 1 ст. 37 НК).
Закон четко определяет признаки взаимосвязанности, причем список дается исчерпывающий (ч. 3
ст. 37 НК). Налоговый орган не может по иным основаниям признать лица взаимосвязанными, данное право есть только у суда (ч. 7 ст. 37 НК).
Признаки взаимосвязанности
Считаются взаимосвязанными:
• юридические лица, если одно юридическое лицо прямо или косвенно участвует в другом юридическом лице и доля такого участия в уставном капитале составляет более 20 %;
• физическое лицо и юридическое лицо, если физическое лицо прямо или косвенно участвует в этом юридическом лице и доля такого участия в уставном капитале составляет более 20 %;
ПРИМЕР. ООО «1» имеет долю в размере 40% в ООО «2» и 35 % в ООО «3». ООО «2» и «3» будут взаимосвязанными лицами, так как имеют общего учредителя с долей более 20 %. Также взаимосвязаными между собой будут ООО «1» и «2», «1» и «3» так как участие ООО «1» в уставных фондах более 20 %.
• юридические лица, если одно и то же лицо прямо или косвенно участвует в этих юридических лицах и доля такого участия в каждом юридическом лице составляет более 20 %;
ПРИМЕР. ООО «1» имеет долю в размере 40% в ООО «2» и 35 % в ООО «3». ООО «2» и «3» будут взаимосвязанными лицами, так как имеют общего учредителя с долей более 20 %. Также взаимосвязаными между собой будут ООО «1» и «2», «1» и «3», так как участие ООО «1» в уставных фондах более 20 %.
• юридическое лицо и лицо, в том числе физическое, имеющее полномочия по назначению единоличного исполнительного органа этого юридического лица или по назначению не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров этого юридического лица. В случае с физическим лицом при определении его полномочий учитываются также совместные полномочия с его родственниками;
• юридические лица, в которых не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров назначены или избраны по решению одного и того же лица, в том числе и физического. В случае с физическим лицом при определении его решений учитываются также решения, принятые совместно с его родственниками;
• юридические лица, в которых более 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров составляют одни и те же физические лица. При этом к участию непосредственно физического лица приравнивается участие его родственников;
ПРИМЕР. В совет директоров ООО «1», состоящего из трех человек, входят Иванов А.А. и его жена. В совет директоров ООО «2», состоящего также из трех человек, входят родной брат и сын Иванова А.А. Так как данные лица взаимосвязаны по родству, то и сделка между ООО «1» и ООО «2» взаимосвязана.
• юридическое лицо и лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа;
ПРИМЕР. Директор ООО «1» планирует купить у общества недвижимость. Такая сделка будет признана между взаимосвязанными лицами, так как директор принимает решения и от имени ООО «1».
• юридические лица, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
• юридические или физические лица, если в последовательности, отражающей прямое участие этих лиц одно в другом, доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждом последующем юридическом лице составляет более 50 %;
ПРИМЕР. ООО «1» является единственным учредителем ООО «2» и ООО «3». В свою очередь, ООО «2» владеет 80 % доли ООО «4», а ООО «3»– 60 % доли ООО «5». Сделка между ООО «3» и ООО «5» является сделкой между взаимосвязанными лицами, так как прямое участие в уставном фонде каждого последующего лица составляет более 50 %.
• физические лица, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
• физическое лицо, его супруг (супруга), родители, родители супруга (супруги), дети, братья и сестры с полным и неполным родством, а также опекун, попечитель и подопечный.
ПРИМЕР. Иванов А.А. имеет 80 % доли в ООО «1» и как один из учредителей имеет право назначения на должность директора этого предприятия. Сделка между ООО «1» и женой Иванова А.А. является сделкой между взаимосвязанными лицами, так как супруги признаются взаимосвязанными.
Если на условия или результаты сделок, совершаемых лицами, или на экономические результаты их деятельности оказывается влияние одним или несколькими другими лицами в силу их преимущественного положения на рынке либо в силу иных подобных обстоятельств, такое влияние не будет основанием для признания лиц взаимосвязанными (ч. 5 ст. 37 НК).
Особенности контроля
при трансфертном ценообразовании
Контроль при трансфертном ценообразовании не является полноценной проверкой, но имеет общие черты с камеральной проверкой. Контроль проходит на территории налогового органа без выезда на ваше предприятие. Проверяется конкретная сделка на предмет отличия ее цены от среднерыночной. По результатам могут быть доначислены налоги и пени либо вас могут привлечь к ответственности за налоговое нарушение, если выявлено занижение суммы налога или завышение суммы убытка.
Неуплата или неполная уплата налога
в результате отличия цены контролируемой сделки или иных ее коммерческих условий от равнозначной сделки между независимыми лицами влечет наложение штрафа в размере 40 % от неуплаченной суммы налога (ст. 226 НК).
При контроле трансфертного ценообразования налоговый орган может (ч. 3 ст. 194 НК):
• провести экспертизу (ст. 150 НК);
• привлечь специалиста (ст. 151 НК);
• привлечь переводчика (ст. 152 НК).
Контроль соответствия цен контролируемых сделок рыночным ценам может проводить только Государственный налоговый комитет, но при этом даже ГНК не может провести две или более проверки в отношении одной и той же контролируемой сделки (группы однородных сделок) за один и тот же календарный год (ч. 5 ст. 194 НК).
Исключение составляют только два случая, когда ГНК в отношении одной контролируемой сделки (группы однородных сделок) может провести повторную проверку (ч. 6 ст. 194 НК):
• представление налогоплательщиком в рамках самостоятельной коректировки (ст. 177 НК) уточненной налоговой отчетности, в которой сумма налога отражена в меньшем, а сумма убытка – в большем размере, чем ранее заявленная в налоговой отчетности;
• обнаружение недостоверности ранее представленной налогоплательщиком информации о контролируемой сделке.
Однако учтите, что проведение проверки ТЦО не касается других налоговых проверок и налогового мониторинга. У вас может быть проведена камеральная, выездная проверка и налоговый аудит за тот же налоговый период, в котором была проведена проверка сделки, подпадающей под ТЦО (ч. 8 ст. 194 НК). Кроме того, материалы и сведения, полученные ГНК при проведении мероприятий налогового контроля трансфертного ценообразования, могут быть использованы в ходе проверок и иных лиц, являющихся участниками контролируемой сделки (ч. 9 ст. 194 НК).
Проверка ТЦО не может продолжаться более 6 месяцев (ч. 5 ст. 195 НК).
Срок исковой давности по контролируемым сделкам составляет 5 календарных лет, предшествующих году, в котором начата проверка ТЦО (ч. 7 ст. 194 НК).
Элеонора МАЗУРОВА, адвокат, эксперт «Нормы»,
Альберт САФИН, эксперт «Нормы».