«Акциядорлик жамиятлари ва акциядорларнинг ҳуқуқларини ҳимоя қилиш тўғрисида»ги Қонуннинг 102-моддасига киритилган 5-қисмга мувофиқ, АЖ Халқаро молиявий ҳисобот стандартларига (ХМҲС) мувофиқ тузилган йиллик молиявий ҳисоботни у халқаро аудит стандартларига мувофиқ ташқи аудитдан ўтказилганидан кейин, акциядорларнинг йиллик умумий йиғилиши ўтказиладиган санадан камида 2 ҳафта олдин эълон қилиши шарт (29.12.2015 йилдаги ЎРҚ-396-сон Қонуннинг 10-моддаси).
Мамлакатимиздаги кўпгина акциядорлик жамиятлари бухгалтерия ҳисоби миллий стандартларига (БҲМС) мувофиқ ишлаши боис ХМҲСга ўтиш тезкор ечимини тақозо этадиган баъзи муаммоларни юзага чиқарди.
Бугунги кунда бухгалтер ва аудиторлардан ХМҲСни илк бор қўллашда ва, тегишинча, БҲМС бўйича молиявий ҳисоботни ХМҲС бўйича тайёрланган молиявий ҳисоботга ўтказиш чоғида асосий воситалар (АВ) ва номоддий активларни (НМА) баҳолашга доир кўплаб саволлар келиб тушяпти.
Ҳисоботни ХМҲС бўйича тайёрлашга ўтиш чоғида акциядорлик жамиятларининг молиявий аҳволини ишончли акс эттиришни таъминлаш зарурлигини ҳисобга олиб, мақоламиз ХМҲСни илк бор қўллаш чоғида асосий воситалар ва номоддий активларни баҳолаш билан боғлиқ энг долзарб муаммолардан бирини ҳал этишга ёрдам беради деган умиддамиз*.
Мақолада қуйидаги ХМҲС (IFRS) стандартлари ва атамаларидан фойдаланамиз:
1-ХМҲС (IFRS) – 1-ХМҲС (IFRS) «Халқаро молиявий ҳисобот стандартларини илк бор қўллаш» (1.07.2009 йилда кучга кирди, 1.01.2016 йил санасида амалда бўлган барча ўзгаришлар билан);
16-ХМҲС (IAS) – 16-ХМҲС (IAS) «Асосий воситалар» (1.01.2005 йилда кучга кирди, 1.01.2016 йил санасида амалда бўлган барча ўзгаришлар билан);
29-ХМҲС (IAS) – 29-ХМҲС (IAS) «Гиперинфляцияланган иқтисодиётда молиявий ҳисобот» (1.01.1990 йилда кучга кирди, 1.01.2016 йил санасида амалда бўлган барча ўзгаришлар билан);
36-ХМҲС (IAS) – 36-ХМҲС (IAS) «Активларнинг қадрсизланиши» (31.03.2004 йилда кучга кирди, 1.01.2016 йил санасида амалда бўлган барча ўзгаришлар билан);
ХМҲС (IFRS)га ўтиш санаси – корхона унинг учун ХМҲС бўйича ўзининг илк молиявий ҳисоботида тўлиқ қиёслама ахборотни ХМҲСга кўра тақдим этадиган энг аввалги даврнинг бошланиши (1-ХМҲС (IFRS)га А илова);
махсус воқеалар бўйича баҳолаш – бирор-бир воқеа, масалан, хусусийлаштириш ёки акцияларнинг бирламчи очиқ таклиф этилиши оқибатида барча асосий воситалар ва номоддий активлар ёки уларнинг маълум бир даражаси (тоифаси)ни муайян бир санада адолатли қиймат бўйича баҳолаш
(IPO – Initial Public Offering);
бухгалтерия ҳисобининг аввалги умумқабул қилинган принциплари (БҲУП) – ХМҲСни илк бор қўллайдиган корхона томонидан уларни бевосита қўллаш олдидан фойдаланилган бухгалтерия ҳисоби усуллари (1-ХМҲС (IFRS)га А илова). Ўзбекистонга нисбатан олганда бу – БҲМС;
шартли дастлабки қиймат – муайян санада дастлабки ёки амортизацияланган қиймат учун алмаштириш сифатида фойдаланиладиган сумма. Кейинги эскириш ёки амортизациялаш корхона дастлаб актив ёки мажбуриятни мазкур санада эътироф этганини ва унинг қиймати шартли дастлабки қийматга тенг бўлганини назарда тутади (1-ХМҲС (IFRS)га А илова);
ХМҲС (IFRS) бўйича молиявий аҳвол тўғрисида бошланғич ҳисобот – ХМҲСга ўтиш санасида корхонанинг молиявий аҳволи тўғрисида ҳисобот (баланс) (1-ХМҲС (IFRS)га А илова).
Мақоламизда бошланғич сана 1.01.2014 йил ҳисобланади;
биринчи ҳисобот даврининг охири – корхона ХМҲС (IFRS) бўйича ҳисобот тузадиган биринчи ҳисобот даврининг охири. Мақоламизда биринчи ҳисобот даврининг охири 31.12.2015 йил ҳисобланади.
|
Биринчи бор ХМҲС бўйича молиявий ҳисобот тақдим этадиган акциядорлик жамияти 1-ХМҲС (IFRS) ва унинг фаолиятига мувофиқ келадиган бошқа ХМҲС (IFRS)ларни қўллаши керак. |
1-ХМҲС (IFRS)нинг 7-бандида ХМҲС бўйича молиявий аҳвол тўғрисида бошланғич ҳисоботни тайёрлаш чоғида ва унинг ХМҲС бўйича биринчи молиявий ҳисоботида тақдим этилган барча даврларда корхона ягона ҳисоб сиёсатидан фойдаланиши талаб қилинади. У корхона ХМҲС бўйича ҳисобот тузадиган биринчи ҳисобот даври охирида амал қиладиган барча ХМҲСларга мувофиқ келиши керак, 1-ХМҲС (IFRS)га 13–19-бандларда ва В–Е иловаларда қайд этилган ҳоллар бундан мустасно. 16-ХМҲС (IАS)нинг ҳисобга олиш ва асосий воситалар тўғрисида ахборот тақдим этиш тартибини белгилайдиган 29-банди корхонага ўз ҳисоб сиёсати модели сифатида ҳақиқатдаги харажатлар бўйича ҳисобга олишни ёхуд қайта баҳоланган қиймат бўйича ҳисобга олишни танлаш ва ушбу сиёсатни асосий воситаларнинг барча тоифасига қўллашга рухсат беради.
Хўжалик юритувчи субъектларнинг АВ мунтазам қайта баҳоланиши кераклиги ҳисобга олинса, ҳақиқатдаги харажатлар бўйича ҳисобга олиш моделининг қўлланиши қайта баҳоланган қийматни фойдаланишга топшириш санаси ва асосий воситалар ҳар бир гуруҳи бўйича қайта баҳолашнинг кумулятив натижалари ҳисоб-китобидан келиб чиқиб дастлабки қийматга қайта ҳисоб-китоб қилишни тақозо этади. Агар корхона турли сабабларга кўра (фойдаланишга топшириш санаси тўғрисида маълумотларнинг йўқлиги, АВнинг ҳар бир гуруҳи бўйича қайта баҳолашнинг кумулятив натижаларини ҳисоб-китоб қилиб бўлмаслиги) қайта баҳоланган қийматни дастлабки қийматга қайта ҳисоблаб бўлмаслиги туфайли уни қўллаши мушкул бўлса, 1-ХМҲС (IFRS) молиявий аҳвол тўғрисидаги бошланғич ҳисоботда дастлабки қийматни қўллашдан озод қилади. Унинг ўрнига корхона шартли бошланғич қийматдан фойдаланиши мумкин (1-ХМҲС (IFRS)га D илованинг D1-банди).
ХМҲС бўйича молиявий ҳисоботда АВни ҳақиқатдаги харажатлар бўйича баҳолашни қўллайдиган АЖдан БҲМС бўйича бухгалтерия ҳисобида асосий воситалар ҳисобини ХМҲСга ўтиш санасидаги ҳақиқатдаги харажатлар бўйича юритиш талаб қилинмайди. Ушбу ҳолда АЖ ХМҲСга ўтиш санасидаги ҳақиқатдаги харажатлар бўйича баланс қийматини АВнинг қолдиқ қийматини ХМҲСга ўтиш санасида БҲМС бўйича қайта баҳолашга доир жамғарилган захира суммасига тузатиш йўли билан аниқлаши мумкин. Активлар қийматини аниқлаш учун ҳам 29-ХМҲС (IАS) талабларини бажариш лозим.
Агар АЖ асосий воситаларнинг шартли дастлабки қийматини қўллашга қарор қилса, қуйидаги базалардан фойдаланиши мумкин:
i) асосий воситаларни ХМҲС (IFRS)га ўтиш санасида унинг адолатли қиймати бўйича баҳолаш, кейинчалик ундан ушбу санадаги шартли бошланғич қиймат сифатида фойдаланилади (1-ХМҲС (IFRS)га D илованинг D5-банди);
ii) агар қайта баҳолаш санасида у:
а) АВнинг адолатли қиймати билан; ёки
б) масалан, нархларнинг умумий ёки махсус индексидаги ўзгаришларни акс эттириш учун тузатилган уларнинг дастлабки ёки амортизацияланган қиймати билан қиёсланадиган бўлса, шартли дастлабки қиймат сифатида ХМҲСга ўтиш санасидаги (ёки аввалроқ) АВ объектининг аввалги БҲУПга (яъни БҲМС бўйича тузилган молиявий ҳисоботда) кўра қайта баҳоланган қийматдан фойдаланиш (1-ХМҲС (IFRS)га D илованинг D6-банди). Бунда молиявий аҳвол тўғрисидаги бошланғич ҳисоботда БҲМСга мувофиқ тузилган молиявий ҳисоботда қайта баҳолашни акс эттириш талаб қилинади;
iii) шунингдек махсус воқеалар бўйича баҳолаб, ўзининг баъзи бир ёки барча активлари ва мажбуриятларининг шартли дастлабки қийматини аввалги БҲУП бўйича молиявий ҳисобот ёки бухгалтерия ҳисоби маълумотлари бўйича белгилаш мумкин. Бунинг учун қуйидаги талабларга риоя этиш лозим:
а) агар баҳолаш санаси ХМҲСга ўтиш санаси ёки ундан эртароқ сана бўлса, корхона бундай баҳолаш санасида ХМҲС мақсадлари учун шартли дастлабки қиймат сифатида махсус воқеалар бўйича баҳолашдан фойдаланиши мумкин;
б) агар баҳолаш санаси ХМҲСга ўтиш санасидан кейинроқ бўлса, бироқ ХМҲС бўйича биринчи молиявий ҳисобот қамраб оладиган давр мобайнида белгиланган бўлса, махсус воқеалар бўйича баҳолашдан, агар бундай воқеалар юз берса (яъни корхона хусусийлаштирилса ёки унинг акциялари биринчи бор очиқ таклиф этилса), шартли дастлабки қиймат сифатида фойдаланиш мумкин. Корхона баҳолаш санасида тақсимланмаган фойда таркибида (ёки зарурат бўлганда капиталнинг бирор-бир бошқа тоифасида) тегишли тузатишлар киритилишини эътироф этиши керак. Бунда ХМҲСга ўтиш санасидаги ҳолат бўйича у D 5 – D 7-бандларида баён этилган мезонларни қўллаб, тахмин қилинаётган қийматни аниқлаши ёки ХМҲСдаги мавжуд бошқа талабларга мувофиқ активлар ва мажбуриятларни баҳолаши керак (1-ХМҲС (IFRS)га D илованинг D8-банди).
«iii» бандининг мазмунидан келиб чиқилса ҳам савол туғилади: давлат ва хўжалик бошқаруви органлари улушини стратегик хорижий инвесторларга сотиш мақсадида АЖ томонидан амалга оширилган АВнинг баҳоланиши (Президентнинг 28.04.2015 йилдаги «Иқтисодиётда хусусий мулкнинг улуши ва аҳамиятини ошириш чора-тадбирлари тўғрисида»ги ПҚ-2340-сон Қарорига 1-илова, бундан кейин – ПҚ– 2340-сон Қарор) махсус воқеалар бўйича баҳолаш ҳисобланадими?
|
Фикримизча, 1-ХМҲС (IFRS)га D илованинг D 8-банди қоидаларини ушбу ҳолда ҳам қўллаш мумкин, чунки ПҚ-2340-сон Қарор билан белгиланган вазифалар хусусийлаштириш жараёнини чуқурлаштириш ҳамда реал иқтисодиёт тармоқлари ва соҳаларида давлат улушини тубдан қисқартиришга йўналтирилган. |
Бироқ, бошқа томондан, агар қуйидаги шартлар бажарилса, шартли дастлабки қиймат сифатида махсус воқеалар бўйича баҳолашдан фойдаланиш имконияти мавжуд:
а) биринчидан, баҳолаш натижалари БҲМС бўйича молиявий ҳисоботда акс эттирилса;
б) иккинчидан, агар баҳолаш ХМҲСга ўтиш санасидан кейин, бироқ биринчи ҳисобот даври охиригача амалга оширилса, у боис баҳолаш амалга оширилган воқеа, яъни акцияларни стратегик хорижий инвесторларга сотиш далили мавжуд бўлиши керак.
Агар АЖ ушбу шартларга мувофиқ бўлмаса, у дастлабки шартли қиймат сифатида АВни баҳолашни қўллай олмайди.
1-ХМҲС (IFRS) шартли дастлабки қиймат сифатида бирор-бирига эътиборни кучайтирмасдан 3 муқобил ёндашувнинг исталганини қўллаш имкониятини тақдим этади.
Биринчи ҳисобот даври охирида, яъни 2015 йил 31 декабрида АВнинг кейинги баҳоланиши АЖнинг ХМҲС бўйича ҳисоб сиёсатига боғлиқ. Агар ҳақиқатдаги харажатлар бўйича ҳисобга олиш модели танланса, АВ 2015 йил 31 декабрда ХМҲС бўйича молиявий ҳисоботда, жамғарилган амортизацияни чегирган ҳолда, дастлабки қиймат бўйича акс эттирилади. Агар ҳисобот санаси охирида қадрсизланиш аломатлари мавжуд бўлса, қадрсизланиш тестини ўтказиш ва натижаларига қараб 36-ХМҲС (IAS)га кўра зарарларни (улар бўлганда) эътироф этиш керак.
Агар қайта баҳоланган қиймат бўйича ҳисобга олиш модели танланса, АВ 2015 йил 31 декабрда қуйидагича акс эттирилиши мумкин:
а) 2015 йил 31 декабрдаги баланс қиймати бўйича (яъни 2015 йил 31 декабрида жамғарилган амортизацияни чегирган ҳолда ХМҲСга ўтиш санасидаги шартли бошланғич қиймат бўйича). Агар АЖ раҳбарияти баланс қийматининг ҳисобот даври охиридаги адолатли қийматдан фойдаланган ҳолда аниқланган баланс қийматидан жиддий фарқи йўқлиги тўғрисида хулосага келган бўлса, баланс қийматидан фойдаланиш мумкин;
б) ёки ХМҲСга ўтиш санаси билан ҳисобот санаси охири (31.12.2015 йил) ўртасида аниқланган адолатли қиймат бўйича. Корхона раҳбарияти қуйидаги омиллардан келиб чиқиб ХМҲС бўйича молиявий аҳвол тўғрисидаги бошланғич ҳисоботда АВ шартли бошланғич қийматининг ҳисобот даври охиридаги адолатли қийматдан фойдаланиб мустақил аниқланган қийматдан жиддий фарқ қилиши тўғрисида хулосага келади:
инфляция даражаси (у Ўзбекистонда нисбатан паст);
нохуш ўзгаришлар:
i) корхона фаолият юритадиган техник, бозор, иқтисодий ёки ҳуқуқий шарт-шароитлардаги;
ii) интенсивлик, активдан фойдаланиш усулидаги;
бозорнинг фоиз ставкаси ошиши;
активнинг маънавий эскириш ёки жисмоний шикастланиш аломатлари мавжудлиги ва ҳоказо.
Буларнинг ҳаммасидан ХМҲС бўйича АЖнинг биринчи молиявий ҳисоботида АВни баҳолашга доир қуйидаги хулосалар келиб чиқади.
I. ХМҲС бўйича, яъни 1.01.2014 йилдаги Молиявий аҳвол тўғрисидаги бошланғич ҳисоботда (Балансда) АЖ қуйидагиларни қўллаши мумкин:
а) ҳисоб-китоб йўли билан, яъни аввалги даврларни қайта баҳолаш натижаларига тузатишлар киритиш йўли билан аниқланадиган ҳақиқатдаги харажатлар бўйича АВнинг қолдиқ қиймати. Зарур ҳолларда АВ учун 29-ХМҲС (IAS) нормасини қўллаш лозим;
б) қуйидагиларни баҳолаш учун базадан фойдаланган ҳолда дастлабки шартли қиймат:
i) АВнинг адолатли қийматини;
ii) БҲМС бўйича молиявий ҳисоботда акс эттирилган АВнинг қайта баҳоланган қийматини;
iii) агар баҳолаш ХМҲСга ўтиш санасида ёки ундан аввал амалга оширилган бўлса, махсус воқеалар бўйича чиқарилган адолатли қийматни.
II. Биринчи ҳисобот даври охирида, яъни 2015 йил 31 декабрда:
а) ҳисоб сиёсатида ҳақиқатдаги харажатлар бўйича ҳисобга олиш моделини танлаш чоғида 1.01.2014 йилдаги АВнинг дастлабки ёки шартли бошланғич қийматини 31.12.2015 йилдаги жамғарилган амортизация суммасига камайтириш лозим. Қадрсизланиш аломатлари мавжуд бўлган тақдирда тест ўтказиш ва 31.12.2015 йилдаги қадрсизланишдан зарарни эътироф этиш керак;
б) қайта баҳоланган қиймат бўйича ҳисобга олиш модели қўлланганда қуйидагиларни баҳолаш учун базадан фойдаланиш лозим:
i) АВнинг адолатли қийматини;
Агар АЖ раҳбарияти 1.01.2014 йилдаги ХМҲС бўйича баланс қиймати ҳисобот даври охиридаги адолатли қийматдан фойдаланган ҳолда аниқланган қийматдан жиддий фарққа эга эмас деб ҳисобласа, 1.01.2014 йилдаги баланс қийматини баҳолашни қўллаш мумкин;
ii) агар ХМҲСга ўтиш санасидан кейин, бироқ охирги ҳисобот санасидан аввал юз берган бўлса, махсус воқеалар бўйича чиқарилган адолатли қийматни. Махсус воқеанинг ҳақиқатда юз берганлиги (яъни акциялар стратегик хорижий инвесторларга сотилганлиги) мажбурий шарт ҳисобланади.
ХМҲС (IFRS) дастлабки қўлланганда НМАни баҳолаш учун ҳам худди шундай ёндашув қўлланади.
Шарофиддин ҲАЙДАРОВ,
ЎзР Молия вазирлигининг
бухгалтерия ҳисоби ва аудит услубияти бошқармаси бошлиғи.
Миновар ТЎЛАХЎЖАЕВА,
Бухгалтерлар ва аудиторлар миллий уюшмаси
Кенгашининг раиси.
Низомиддин ХЎЖАБЕКОВ,
Бухгалтерлар ва аудиторлар миллий уюшмасининг
ижрочи директори.
*Мақолада, агар корхона 3-ХМҲС (IFRS) «Бизнесни бирлаштириш»ни ретроспектив тарзда қўллашга қарор қилса, ХМҲСга ўтиш санасигача амалга оширилган бизнесни бирлаштириш давомида харид қилинган АВ ва НМАни баҳолаш хусусиятлари кўриб чиқилмайди.
